Что нужно знать про амортизацию ОС по ФСБУ 6/2020: её элементы, формулы, правила начисления

Мы обещали в статье «Как перейти на ФСБУ 6/2020 с 2022 года: пошаговая инструкция» раскрыть тему начисления амортизации по ФСБУ 6/2020 “Основные средства“. Поскольку корректировки при переходе на этот стандарт бухучёта напрямую зависят от того, насколько правильно пересчитана амортизация по ОС, разбираем подробно, начиная с новых понятий, установленных этим стандартом, а также элементы, формулы, правила начисления амортизации.

Что такое элементы амортизации

По ФСБУ 6/2020 в процессе начисления амортизации участвуют 3 элемента:

Если СПИ и способ начисления бухгалтеру более-менее знакомы, то ликвидационная стоимость для многих – новое понятие.

Чтобы лучше понимать то, о чём пойдёт речь далее, разберём, зачем она нужна.

Цель новых стандартов учёта – сближение подхода и принципов, по которым готовят бухотчетность в РФ, с международными подходами и принципами. В первую очередь, с МСФО. И по МСФО отчетность делают с конкретной целью – предоставить информацию пользователю. Кто же пользователь отчетности по МСФО, а теперь и по ФСБУ?

Не налоговая и не Росстат, как привыкли считать поколения наших бухгалтеров. Главный пользователь бухотчетности – это лицо, которое либо уже вложило свои деньги в компанию, либо размышляет над тем, чтобы это сделать.

Термин «вложило» трактуем широко – это и приобрело долю в капитале, и купило ценные бумаги, и выдало заем, и т. п. Причем, не просто так по доброте душевной, а с намерением получить от такого вложения доход.

Предполагается, что пользователь, вкладывая деньги, анализирует отчетность компании на предмет получения выгод от такого вложения, а компания старается предоставить наиболее подробную и полную информацию путем раскрытия в отчетности соответствующих показателей.

Да, на текущий момент в России не так много пользователей, которые на «ты» с МСФО и новыми ФСБУ. Но, как только бухгалтеры научатся готовить отчеты по новым правилам, так и пользователи со временем научатся в них разбираться.

А пока же, изучая тонкости начисления амортизации по ФСБУ 6/2020, нужно держать в уме, для чего это делать. И тогда будет гораздо понятнее.

Линейный, кумулятивный и другие способы

Важно знать и помнить: для всех основных средств, входящих в восьмую, девятую и десятую группы классификатора, применяется только линейная амортизация.
Навигация по статье

• Порядок начисления амортизации
• Ведомость начисления амортизации
• Способы начисления амортизации основных средств
• Линейный способ начисления амортизации
• Срок эксплуатации
• На какие основные средства не начисляется амортизация

Если рассматривать амортизацию упрощённо, то она представляет собой переход основного средства в процессе его коммерческой эксплуатации из физической формы в денежную. Используемый в ходе хозяйственной деятельности актив приносит прибыль, равную разнице между отпускной ценой и издержками.

Амортизационные отчисления входят в состав себестоимости, а после реализации продукта зачисляются на особый счёт, предназначенный для оплаты обновления производственных мощностей. Об особенностях этого процесса пойдёт речь в статье, предлагаемой вниманию.

Ликвидационная стоимость

Начнем разбирать элементы амортизации с нового и возможно пока не очень понятного – ликвидационной стоимости (далее для краткости будем сокращать ЛС).

ПРИМЕР

Представим, что компания раз в 7 лет обновляет парк машин, которые использует в своей деятельности. К концу этого срока машины, как правило, еще вполне годятся для эксплуатации частниками. И их продают по стоимости, составляющей порядка 40% от покупной цены.

Пусть компания в очередной раз обновила автопарк и одно новое авто стоит 1 млн рублей. Компания готовит отчетность, которую в том числе планирует показать банку для предоставления крупного кредита.

В этой ситуации списывать через амортизацию в затраты для бухгалтерской прибыли всю стоимость каждой новой машины – не самая лучшая идея. Ведь примерно 400 000 рублей вернутся обратно при продаже авто через 7 лет эксплуатации. То есть, фактически, расход на закупку одного авто составляет только 600 000 рублей.

Как показать все это банку в отчетности?

Надо установить, что возможная сумма «к возврату» – 400 000 рублей – не уменьшает бухгалтерскую прибыль компании. А именно – на нее не начисляется амортизация.

Вот эти 400 000 и будут ликвидационной стоимостью объекта (автомобиля).

Теперь уточним несколько важных моментов по определению ЛС.

Устанавливая ЛС, нужно отталкиваться от настоящего момента. То есть:

1. Представить, что объект уже находится в том состоянии, в котором будет на момент окончания СПИ.
2. Затем установить, как и за сколько можно было бы продать такой объект сегодня (на дату определения ЛС).

Ну и не забыть, что продажа может быть связана с определенными действиями, которые стоят денег. Например, демонтажом объекта, оплатой регистрационных действий, пошлин и тому подобного.

Такого рода траты нужно вычесть из возможной стоимости продажи, чтобы получился «чистый» результат – сколько денег практически поступит в компанию от продажи объекта.

По требованию ФСБУ 6/2020, ликвидационную стоимость нужно устанавливать для каждого объекта, по которому начисляется амортизация.

Иногда ЛС можно принять равной нулю, но такие случаи строго ограничены. Об этом мы подробнее рассказывали в статье «Как перейти на ФСБУ 6/2020 с 2022 года: пошаговая инструкция».

Плюсы и минусы метода

Плюсы кумулятивного метода:

1. Большая часть амортизационной стоимости списывается в самом начале эксплуатации объекта.
2. Финансовые ресурсы аккумулируются в начале эксплуатации основного средства. Это очень важно, так как в дальнейшем они будут необходимы для его замены.
3. За счет того, что большая сумма износа списывается в самом начале эксплуатации оборудования, у предприятия со временем возникает возможность увеличить издержки на ремонт основных средств, на которые происходит начисление износа. Издержки организация будет нести в последние годы их использования, не снижая при этом расходы на производство.

Минусы кумулятивного метода:

У кумулятивного метода начисления амортизации есть только один минус: он очень трудоемкий, что отрицательно сказывается на его применении.

О методах амортизации в налоговом учете см. материал «Какой выбрать метод начисления амортизации в налоговом учете?»

Срок полезного использования

Второй элемент, который разберем, это СПИ. ФСБУ 6/2020 предлагает 2 метода его определения.

Первый привычен – срок, в течение которого объект ОС (далее будем говорить просто «объект») будет приносить экономические выгоды.

Но ФСБУ 6/2020, как и МСФО, требует, чтобы и этот показатель давал как можно больше информации пользователю.

Так, если имеют место:

• особые условия эксплуатации (агрессивная среда, отличный от среднестатистического режим работы);
• сезонность использования;
• плановые простои по каким-либо причинам;
• иные подобные факторы,

то они должны быть учтены при определении срока СПИ. Вплоть до того, чтобы вообще отказаться от определения СПИ по времени и применить второй метод – по выгодам, которые может принести объект. Например, общее количество продукции, которое на нем можно выпустить.

Отметим, что подобный подход – не нововведение. Определение СПИ как объема продукции (работ), которые могут быть получены с помощью объекта, для «отдельных групп ОС» прописано еще в ПБУ 6/01. Однако без расшифровки и указания на обязательность такого выбора.

А вот ФСБУ 6/2020 требует при определении СПИ проводить ряд оценок (п. 9):

• Ожидаемый период фактической эксплуатации нужно оценивать с учетом влияния особых факторов, прогнозируемых на период эксплуатации. А также с учетом нормативных ограничений, договорных ограничений по использованию, планов руководства на будущее;
• Ожидаемый физический износ тоже нужно оценивать с учетом подобных факторов. Помимо агрессивной внешней среды, следует обращать внимание и на планы и тех. требования по ремонтам, обязательным осмотрам, обслуживанию с остановкой и т. п.;
• В СПИ следует учитывать возможность морального устаревания актива. Например, может устареть продукция, которую выпускают с помощью объекта или измениться технология выпуска на более эффективную и дешевую;
• Из предыдущего пункта вытекает еще одно обстоятельство, которое надо учесть – это планы по техническому перевооружению, в результате которых конкретный объект должен быть модернизирован или заменен в определенный срок.

То есть, устанавливая СПИ, бухгалтеру надо собрать, проанализировать и вынести оценочное суждение по комплексу фактов, чтобы решить, какой вариант амортизации с этим СПИ будет более показательным для пользователя отчетности.

Кроме того, далее надо периодически отслеживать факторы, на основании которых был установлен СПИ. И если что-то заметно поменялось, СПИ нужно пересмотреть. По смыслу ФСБУ 6/2020, такой пересмотр надо проводить не реже чем один 1 раз в год – на дату, на которую готовите отчетность.

Кумулятивный метод амортизации – законодательные нюансы

Главное отличие такой методики начисления амортизационных сумм состоит в том, что списание основной доли стоимости происходит в первые годы эксплуатации имущества. Совершенно иной способ расчета нормы амортизации (НА), в отличие от линейного метода, предполагает нелинейную зависимость, а годовая сумма износа является величиной переменной, благодаря чему и происходит списание большей части в первые годы работы объекта. Это дает возможность предприятию оперативно заменить изношенное оборудование или другие активы.

Способ начисления амортизации

К способу, каким будет начисляться амортизация, предъявляют такие же требования, что и к СПИ. Он должен не упрощать работу бухгалтеру, совпадая с тем, что принят в налоговом учете, а наиболее точно показывать пользователю через бухотчетность распределение экономических выгод, получаемых от объекта.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования для начисления амортизации ФСБУ 6/2020 не предусмотрен.

Как можно догадаться, если СПИ определен как период, то выбирать надо из первых двух приведенных на рисунке способов расчета. А третий вариант предназначен для случая, когда СПИ установили в натуральных единицах.

В ФСБУ 6/2020 есть еще несколько важных моментов, о которых нужно помнить:

• для объектов, входящих в одну группу, всегда устанавливают один и тот же способ расчета амортизации;
• выбранный способ нужно применять последовательно из одного периода в другой, чтобы обеспечивалась сопоставимость данных;
• если обстоятельства, исходя из которых был принят конкретный метод расчета, поменялись, способ расчета амортизации тоже надо пересмотреть. Проверку на необходимость пересмотра надо делать ежегодно на момент подготовки отчетности. Однако, если существенные изменения в порядке эксплуатации объекта произошли по ходу года, то можно и чаще (п. 37 ФСБУ 6/2020).

Формулы для ускоренного метода

Правила начисления амортизации нелинейным способом уменьшаемого остатка прописаны в п.19 ПБУ 6/01.

Расчет способом уменьшаемого остатка отчислений ведется от остаточной стоимости, что позволяет иметь наибольшие отчисления именно в первые месяцы и годы использования. Далее с течением времени размер амортизации снижается.

Если компания дополнительно вводит ускоряющий коэффициент, то процесс списания методом уменьшаемого остатка ускоряется.

Формулы:

Норма годовая = 1* 100% * Ку / СПИ

Амортизация годовая = Остаточная стоимость * Норма годовая

Амортизация ежемесячная = Ам. / 12 месяцев

Остаточная стоимость = Первоначальная – Накопленная амортизация

В данных формулах присутствуют следующие показатели:

• Ку – это ускоряющий коэффициент, который предприятие вправе принять для ускорения процесса переноса стоимости ОС на затраты, можно выбрать значение в пределах 3.
• СПИ – срок полезного использования, который компания устанавливает в бухгалтерских целях самостоятельно.
• Первоначальная стоимость – та, по которой основное средство принято к учету (если проводилась переоценка, то берется восстановительная).
• Накопленная амортизация – сумма отчислений по объекту за весь срок службы на момент расчета.
• Остаточная стоимость – разница начальной стоимости и произведенных отчислений, рассчитывается ежегодно.
• Годовая норма – показатель в процентах, который отражает долю стоимости ОС, относимую в расходы ежегодно.

Пример расчета

Исходные данные:

Компания в декабре 2022 года купила станок для производства пластиковых крышек для бутылок.

Сумма всех затрат по его приобретению, доставке и настройке составила 1 500 000 руб. без учета НДС.

По этой стоимости станок принят к учету.

Для станка выбран срок использования – 4 года.

В учетной политике прописано, что для производственного оборудования предприятие применяет нелинейный ускоренный метод уменьшаемого остатка.

Так как организация планирует нагрузить станок на 100% сразу же после ввода в эксплуатацию и интенсивно его использовать с максимальной отдачей, то решено дополнительно ввести коэффициент ускорения = 2.

Начисление амортизации начинается с января 2022 года.

Расчет:

Норма = 1 * 100% * 2 / 4 = 50%

То есть планируется каждый год списывать 50% от остатка стоимости станка.

Процесс амортизационных отчислений методом уменьшаемого остатка представлен в виде таблицы:

Итого за 4 года отчисления = 750 000 + 375 000 + 187 500 + 93 750 = 1 406 250.

Остаток стоимости на конец срока полезного использования = 1 500 000 – 1 406 250 = 93 750.

Как списать этот остаток?

Существует несколько способов:

1. Добавить эту сумму к последнему месяцу и списать в декабре 2021 года 7 812,50 + 93 750 = 101 562,50;
2. Равномерно разбить эту сумму на последний год эксплуатации.

В данном случае удобно выбрать второй вариант, распределив остаточную стоимость 187 500 на 12 месяцев последнего года эксплуатации.

Тогда амортизационные отчисления в последний год = 187 500 / 12 = 15 625.

Другие нелинейные методы начисления:

• по сумме чисел лет СПИ;
• пропорционально продукции.

Когда применяется?

Способ уменьшаемого остатка доступен только для бухгалтерского учета. На практике его удобно использовать в случаях, когда нужно быстро вернуть потраченные на основные фонды деньги с целью перевооружения, обновления, улучшения, замены имеющихся объектов ОС.

Данная потребность обычно возникает для основных средств, которые:

• быстро стареют морально (компьютерная техника);
• интенсивно используются – производственное оборудование;
• быстро изнашиваются.

Способ, основанный на уменьшаемом остатке, не применяется, как правило, в отношении длительно эксплуатируемого имущества.

Оно не теряет своих качеств (здания, сооружение, мебель),а потому не требует применения ускоренного метода.

Плюсы и минусы

У способа уменьшаемого остатка есть свои достоинства и недостатки.

Расчет амортизации

Как вы уже поняли про ликвидационную стоимость, формулы для расчета амортизации сами по себе не поменялись. Изменилась величина, которую в них нужно подставлять.

Если определена ЛС, то в формулу для расчета амортизации по выбранному методу надо ставить выражение:

Отметим, что ФСБУ 6/2020 не содержит прямого упоминания о праве проводить ускоренную амортизацию. Однако при амортизации способом уменьшаемого остатка допустимо использовать коэффициенты ускорения.

Напомним еще раз, что просто так применить ускоряющий коэффициент нельзя. Должны быть объективные факторы вроде особых условий эксплуатации. И информацию об ускорении амортизации и подтолкнувших к этому причинах нужно раскрыть в отчетности.

Формула, по которой проводить расчет по уменьшаемому остатку и применять коэффициент ускорения, компания определяет самостоятельно. При этом должны выполняться 2 условия:

• величина амортизации уменьшается от периода к периоду;
• на конец СПИ балансовая стоимость и ЛС равны.

В завершение темы расчетов немного поясним начисление амортизации в натуральном выражении.

Базовая формула привязывает амортизацию к объему того, что произведено с помощью объекта.

Объем продукции (работ, услуг) для подстановки в формулу надо определять именно по тому, что выпущено. Не по отгрузке и не по выручке от продажи!

Обратим внимание, что ФСБУ 6/2020 не требует начислять амортизацию ежемесячно. Период, за который надо начислить амортизацию, компания устанавливает самостоятельно. Только периоды для амортизации должны соответствовать периоду, за который готовите отчетность – укладываться в финансовый год.

По этой причине формулу для расчета амортизации за месяц мы и назвали базовой. Ее можно адаптировать и для ежеквартального, и, например, полугодичного начисления амортизации.

Коэффициент ускорения

В примерах выше не учитывается, что основное средство может использоваться очень интенсивно и, следовательно, быстрее изнашиваться. Как реализуется способ уменьшаемого остатка начисления амортизации в таких случаях? В формулу расчета добавляется еще одна переменная — коэффициент ускорения. Коэффициент ускорения не выше 3-х, согласно п. 19 ПБУ 6/01, применяется только при методе уменьшаемого остатка. Во всех остальных случаях его применение не то чтобы невозможно (об этом идут споры), но экономически неоправданно. Впрочем, Минфин высказывается однозначно: коэффициент ускорения применяется только при методе уменьшаемого остатка (письмо Министерства финансов от 22.08.2006 № 07-05-06/220).

Обратите внимание: не стоит путать правила применения коэффициента ускорения в бухгалтерском и налоговом учете, ведь неверная трактовка этих правил может привести к очень негативным последствиям для компании при спорах с налоговиками. Так, в налоговом учете порядок применения повышающих коэффициентов описан в ст. 259.3 НК РФ. Он применяется к имуществу:

1. используемому в условиях агрессивной среды (имеются в виду любые внешние факторы, вызывающие ускоренное старение);
2. находящемуся в непосредственной близости от агрессивной технологической среды, которая может способствовать аварии (пожары, взрывы и т. п.);
3. используемому в условиях частой сменности (как указано в НК — повышенной сменности); это понятие не раскрывается в НК, однако в своих письмах Минфин пояснил, что имеется в виду использование оборудования в три смены и более;
4. с высокой энергетической эффективностью — перечень такого имущества включает различные бытовые приборы (холодильники, печи микроволновые, кондиционеры и т. п.).

Величина коэффициента ускорения в налоговом учете в этих случаях может варьироваться от 1 до 2.

Коэффициент до 3-х в налоговом учете применяется для основных средств, проходящих по договору лизинга (способ начисления амортизации любой). В договоре лизинга могут проходить любые основные средства, за исключением тех, которые относятся к 1–3-й амортизационным группам.

Важно! Величина коэффициента устанавливается организацией самостоятельно, но в рамках, определенных законом. Следует учитывать, что принятая величина коэффициента должна иметь убедительное обоснование. В качестве него могут выступать: техническая документация на ОС, разрешения официальных органов, графики выходов на работу, табели учета рабочего времени, акты приема-передачи ОС (в случае лизинга) и т. п.

«Порядок действий налогоплательщика, если он не согласен с решением о привлечении к ответственности по итогам проверки»

Итак, для расчета амортизации в бухучете по методу уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения нужно знать:

1. Стоимость объекта ОС на начало года.
2. Срок полезного использования объекта ОС.
3. Коэффициент ускорения.

Несколько важных моментов

В завершение разберем несколько нюансов и ответов на вопросы, которые возникают у бухгалтеров, переходящих на ФСБУ 6/2020.

Как амортизируют ОС, бывшие в употреблении

Есть ли какие-то особенности для определения элементов амортизации для б/у объектов?

Каких-то особых указаний в отношении объектов б/у в ФСБУ 6/2020 нет. Значит, при приеме таких объектов к учету нужно определять элементы амортизации и далее начислять ее так же, как и для любых других объектов.

Есть ли случаи, когда амортизацию по ФСБУ начислять не надо

ФСБУ 6/2020 предусматривает несколько ситуаций, когда амортизацию не надо начислять. Так, не амортизируют:

• инвестиционную недвижимость;
• объекты с неизменными потребительскими свойствами – землю, водные объекты и т. п.;
• объекты, которые нужны только для выполнения законодательства РФ по мобилизации и мобилизационной подготовке, и не используются в другой деятельности.

По всем остальным объектам, даже временно не используемым или находящимся на консервации, амортизацию начисляют (п. 30 ФСБУ 6/2020). Хотя при этом надо пересмотреть элементы для ее начисления таким образом, чтобы амортизация отражала текущее состояние и режим использования объекта.

Согласно ФСБУ 6/2020, по основному способу амортизацию начисляют с даты признания объекта в учете.

Допустимо начать амортизировать ОС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания объекта, закрепив такой вариант в учетной политике.

Ни проведение госрегистрации, ни фактическое начало использования на дату начала исчисления амортизации не влияет. Для госрегистрации сделано одно исключение: если без нее в принципе нельзя начать использовать объект по назначению.

Когда заканчивать начислять амортизацию

Если начисления начаты с момента признания объекта в учете, то и заканчивать начисление надо с момента снятия объекта с учета.

Если начисления идут с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания объекта, то заканчивать начисления надо аналогично – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем снятия с учета.

Если балансовая стоимость объекта, определенная по ФСБУ 6/2020, стала равна или меньше установленной ликвидационной стоимости, то начисление амортизации нужно приостановить. Термин «приостановить» использован неспроста, поскольку стоимость ОС можно пересматривать (например, при переоценке) и снова стать больше ЛС. В таком случае начисление амортизации надо возобновить до того момента, как балансовая стоимость снова сравняется с ликвидационной.

Способ уменьшаемого остатка

При способе уменьшаемого остатка амортизация начисляется исходя из оста-точной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией.

Кодовая сумма амортизации при этом способе определяется по формуле:

А = Сост * Н / 100%

где, Сост — остаточная стоимость средств в конкретном периоде, руб.; Н — норма амортизационный отчислений, исчисленная исходя из срока полезного использования и установленного коэффициента, %.

Н = К * N

где К — установленный организацией коэффициент.

Приведем пример, условия прежние:

А = Сост х На х Ку / 100, где

Сост – остаточная стоимость основного средства на начало периода (года, месяца);

На – норма амортизации объекта, рассчитываемая по формуле: 1 / срок полезного использования х 100%;

Ку – коэффициент ускорения, установленный организацией.

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации составит 30 000 руб. (60 000 руб. х 25 х 2 / 100).

Во второй год эксплуатации годовая сумма амортизации составит 15 000 руб. (30 000 руб. х 25 х 2 / 100).

В третий год эксплуатации годовая сумма амортизации будет 7 500 руб. (15 000 руб. х 25 х 2 / 100).

В четвертый год эксплуатации годовая сумма амортизации равна 7500 руб. (15 000 руб. – 7500 руб.).

[flat_ab id=»5"]

Что такое амортизация основных средств и нематериальных активов

Амортизация в бухгалтерском учете заключается в постепенном погашении стоимости основных средств (ОС) или нематериальных активов (НМА) в течение определенного периода. Описание особенностей этого процесса содержится с 2022 года — в ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (до 2022 года — в ПБУ 6/01 «Учет основных средств»), и ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».
С 2022 года ПБУ 6/01 утратило силу. Вместо него действуют два новых стандарта ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Что изменилось в порядке учета ОС в связи с вступлением в силу новых стандартов, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности нововведений.

О порядке отнесения объектов к ОС см. в статье «Что относится к основным средствам предприятия?».

С учетом положений п. 28 ФСБУ 6/2020 «Основные средства» амортизацию не начисляют по:

• инвестиционной недвижимости, учитываемой по переоцененной стоимости;
• ОС с неизменными потребительскими свойствами. К ним относят, например, земельные участки, объекты природопользования (водные объекты, недра и другие природные ресурсы), музейные предметы и коллекции;
• законсервированных и не используемых в деятельности организации объектов ОС, предназначенных для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации.

По другим временно не используемым и (или) законсервированным ОС амортизация начисляется в обычном порядке (п. 30 ФСБУ 6/2020).
До конца 2022 года согласно п.17 ПБУ 6/01 амортизация не начислялась по ОС:

• принадлежащим некоммерческим организациям;
• с неизменными потребительскими свойствами;
• прочим ОС, перечисленным в п. 17 ПБУ 6/01.

ВНИМАНИЕ! Амортизация по НМА не начисляется только некоммерческими организациями (п. 24 ПБУ 14/2007).