Агентский договор при УСН «доходы минус расходы» (нюансы)

Известно, что «упрощенцам» важно не допустить превышения фактически полученной выручки над величиной установленного законом ограничения. Также известно, что при выполнении обязательств по договорам подряда в доходы включается вся стоимость переданных заказчику работ. А вот «упрощенцы», заключившие агентский договор, учитывают в доходах только сумму своего вознаграждения[1]. Поэтому, приближаясь к пороговому значению доходов, налогоплательщики могут использовать конструкцию агентского договора.

Некоторые организации пытаются исправить ситуацию задним числом — начинают оформлять документы по агентской схеме взаимоотношений после того, как подрядный договор заключен, а иногда и исполнен. При таком варианте действий часто получается, что все шито белыми нитками, а потому невозможно доказать незаконность налоговых претензий и доначислений.

Какие ошибки допускают налогоплательщики-«упрощенцы», пытающиеся стать агентами (посредниками) задним числом? Ответим на этот вопрос на примере Постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2020 № 13АП-37432/2019, 13АП-37433/2019 по делу № А42-2417/2018.

Упрощенец реализует товар через агента

Использование услуг агента при продаже товаров у заказчика-упрощенца образует как доходы, так и расходы:

• по п. 1 ст. 346.15 НК РФ — доход от реализации товаров;
• по подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ — расходы в виде покупной стоимости товаров;
• по подп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ — на оплату вознаграждения агенту;
• по подп. 8 п. 1 ст. 346. 16 НК РФ — расход по уплаченному агенту НДС (в части вознаграждения);

Как упрощенцу учесть НДС по агентскому договору, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

• расходы, связанные с возмещением иных затрат агента.

Заказчик-упрощенец включает расходы по АД, если:

• произведенные в адрес агента денежные перечисления находятся в разрешенном «расходном» списке упрощенца;
• агент представил подтверждающие расход документы (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Полученные по АД доходы и понесенные расходы заказчик-упрощенец отражает в КУДиР исходя из следующего:

• доход от реализации товаров через агента:
• признается в день поступления денег от покупателя (п. 1 ст. 346. 17 НК РФ) — если агент в расчетах не участвует;
• на момент поступления денег посреднику от покупателя — если расчеты производятся через агента;

Расходы учитываются в обычном для упрощенца порядке.

Что учесть упрощенцу при заполнении КУДиР — см. в материале «Порядок заполнения КУДиР при УСН “доходы минус расходы”».

Учет денежных средств, полученных организацией по агентскому договору

Организация на УСН не учитывает доходы, которые перечислены в статье 251 Налогового кодекса.
Имущество и денежные средства, которые поступили агенту, комиссионеру или другому посреднику не учитываются в составе доходов, если они поступили:

• для выполнения обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому, аналогичному договору;
• в счет возмещения затрат, которые возникали у посредника, при условии, что такие затраты не были включены в расходы агента по выполнению заключенных договоров.

К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

На это обратил внимание Минфин в письме от 20.11.2020 г. № 03-11-11/101601.

То есть организация может возмещать агенту его затраты, которые возникают в связи с исполнением условий договора (ст. 1001, 1011 Гражданского кодекса).

В таком случае они являются затратами не агента, а принципала. Агент только оплачивает данные расходы за принципала по его поручению, а затем получает от него компенсацию.

Поэтому, такие расходы не учитываются агентом при исчислении «упрощенного» налога.

В связи с этим доходом организации — агента, применяющей УСН, является исключительно агентское вознаграждение, а не общая сумма полученных денежных средств.

При этом, если при выполнении своих обязательств по договору агент получил дополнительную выгоду, например, продал товар дороже, чем предполагалась, то ее следует учитывать в доходах как агентское вознаграждение.

К такому выводу приходил Минфин в письме от 01.11.2013 № 03-11-06/2/46735.

Еще по теме:

Учет расходов у агента

Агент приобретает имущество для упрощенца

Процесс использования упрощенцем услуг агента при покупке товаров связан с возникновением у него 3 групп расходов:

• покупные расходы — они включают в себя стоимость приобретаемого имущества, товаров или иных ценностей;
• налоговые расходы — состоят из перечисленных поставщику и (или) агенту сумм «входного» НДС;
• посреднические расходы — связанные с уплатой вознаграждения агенту и возмещением связанных с исполнением АД сумм.

Входящие в указанные группы расходы уменьшают доходы упрощенца в соответствии с п. 2 ст. 346.18 НК РФ. При этом применяется следующая учетная схема:

• включение связанных с АД расходов в налогооблагаемую базу упрощенца-заказчика производится после их оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
• порядок учета посреднического вознаграждения зависит от вида имущества, приобретаемого агентом для заказчика-упрощенца:
• по подп. 5 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 254 НК РФ — если с помощью услуг агента производится закупка МПЗ (вознаграждение агента включается в первоначальную стоимость МПЗ);
• по подп. 23–24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ — при закупке товаров (вознаграждение агента учитывается как отдельный вид расхода);
• по подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 НК РФ — при покупке ОС и НМА (вознаграждение агента включается в первоначальную стоимость актива).

Схема для учета НДС:

• как отдельный расход (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
• как часть первоначальной стоимости приобретенных ОС и НМА (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Как влияет назначение ОС при признании упрощенцем его стоимости в расходах — см. материал «Для УСН учитываются расходы только на “производственные” ОС».

Противоречия в документах

В январе проверяемого года организация в качестве подрядчика заключила с ООО-заказчиком договор подряда на выполнение работ своими силами и средствами в соответствии с проектной документацией на реконструкцию производственного корпуса и строительство теплого гаража.

Также у налогоплательщика имелся заключенный на несколько дней позже агентский договор, в котором «упрощенец» выступал в роли агента, а и ИП — принципала. Агент обязался за вознаграждение совершить от своего имени, но за счет принципала юридические и иные действия, связанные с оказанием услуг по заключению договоров на работы по ремонту и реконструкции нежилых промышленных помещений.

Согласно отчету о фактически оказанных услугах за январь — август, акту приемки «упрощенец» оказал .

Таким образом, в подтверждение агентской схемы был представлен договор об оказании услуг, отчет и акт приемки. При этом договор подряда, заключенный налогоплательщиком с заказчиком, опровергал использование конструкции агентского договора. К тому же «упрощенец» располагал собственными трудовыми и материально-техническими ресурсами, позволяющими выполнить для заказчика предусмотренные договором подряда работы.

Нюансы учета дополнительной выгоды упрощенцем

Дополнительная выгода (ДВ) при исполнении АД возникает в том случае, если агент совершил сделку на условиях более выгодных, чем предусмотрено договором.

При покупке (продаже) товаров через посредника в части признания ДВ необходимо учесть следующее:

• ДВ может появиться, если агенту удалось:
• реализовать товары по цене большей, чем прописана в АД;
• купить товары по цене меньшей, чем предусмотрена договором.

Пример

ООО «Бытхимсервис» в январе оформило АД с ООО «Химторг» для реализации своей продукции. Заказчик применяет УСН, агент находится на ОСНО. Согласно условиям АД агент обязуется продать продукцию заказчика по цене не ниже 3 126 руб. за единицу. Вознаграждение агента состоит из постоянной и переменной частей: постоянная часть составляет 12% от суммы реализованной продукции. При наличии ДВ распределение производится в соотношении 50/50. Дополнительная выгода, причитающаяся агенту, является переменной частью агентского вознаграждения. ООО «Химторг» благодаря эффективной системе логистики и с помощью современных маркетинговых приемов сумел реализовать продукцию по цене 3 810 руб. за единицу. Расчеты ДВ представлены в таблице:

Распределение ДВ:

ООО «Бытхимсервис» перечислило на расчетный счет ООО «Химторг» 2 суммы:

• ДВ = 1 843 380 руб.;
• вознаграждение агенту (12% от суммы реализации) / 2 464 308 руб. (20 535 900 руб. × 12%).

На какую дату учитывать доход при продаже товаров, работ, услуг через агента, который участвует в расчетах с покупателями, узнайте в КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе К+ бесплатно.

В КУДиР в январе заказчик-упрощенец отразил следующую информацию, связанную с АД (иные доходы и расходы упрощенца, в т. ч. покупная стоимость товаров, в данном примере не рассматриваются):

Доходы:

• выручка от реализации продукции — 20 535 900 руб.;
• дополнительная выгода, полученная заказчиком, учтена в составе выручки от реализации.

Расходы:

• агентское вознаграждение — 2 464 308 руб.
• дополнительная выгода, перечисленная агенту — 1 843 380 руб.

Документооборот у сторон

Главным документом, имеющим место в отношениях «агент-принципал» является (помимо, конечно, самого агентского договора) отчет о выполнении агентского договора. Такой документ обязаны предоставлять все агенты, независимо от рода деятельности и специфики отношений. Более того, статья 1008 Гражданского Кодекса России требует, чтобы агенты предоставляли отчеты о проведенных поручениях даже тогда, когда принципал разрешает их не предоставлять,

Данный документ должен содержать не только формальные пояснения, но и все доказательства расходов, которые пришлось производить агенту во время выполнения агентского договора. Более полный пакет документов (квитанции о уплате пошлин, составлены субагентские договора и договора с партнерами или арендодателями) оговаривается в самом агентском договоре. Таким образом помимо документов предусмотренных Гражданском Кодексом, остальной документооборот регулируется исключительно принципалом и агентом в порядке составления агентского договора.

отчета агента по АД при УСН можно здесь.

Образец отчета агента по АД при УСН

Бухгалтерский учет и проводки

Бухгалтерский учеты агентских договоров принято вести на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». К данному счету можно выделять различные субсчета, в том числе – агенты.

• Поскольку товары, которые приобретает агент согласно агентскому договору не являются его собственностью, то их отражают в балансе счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
• Если принципалом были переданы товары для агента с целью их дальнейшей продажи, то такие товары проходят по балансам счета 004 «Товары, принятые на комиссию».
• Гонорары агентов и их вознаграждения отображаются в счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Именно этот счет является базовым для отчислений НДС.

Посреднические сделки на УСН — тема данного видео: