Особенности амортизации лизингового имущества и ее учет

Лизинг представляет собой форму аренды. Регулируется ГК РФ и ФЗ №164 «О лизинге» от 29 октября 1998 года. Несмотря на то что лизинговое имущество не находится в собственности фирмы, его все равно нужно учитывать. Это имущество также подвержено моральному и физическому износу. Амортизацию объектов, находящихся в лизинге, нужно правильно учитывать. Особенности учета определяются тем, на чьем балансе находится имущество.

Кто и в каком порядке начисляет амортизацию по предмету лизинга?

Правовое обоснование

Лизинг регулируется ФЗ №164 от 29 октября 1998 года и статьями 665-670 ГК РФ (раздел 4). Бухучет лизинговых операций осуществляется на основании ПБУ 6/01 и Приказа Минфина №15 от 17 февраля 1997 года. Налоговый учет проводится на базе главы 25 НК РФ (статьи 259.3, 264, 272).

Вопрос: Как отразить в учете организации-лизингополучателя, учитывающей предмет лизинга на своем балансе, исправление ошибки, допущенной при начислении амортизации по лизинговому имуществу в связи с неверно установленным сроком полезного использования в бухгалтерском учете, если данная ошибка является несущественной и выявлена в момент возврата имущества лизингодателю после утверждения годовой бухгалтерской отчетности (в мае 2022 г.)? Посмотреть ответ

Размер амортизации по лизингу определяется тем участником, который принимает предмет лизинга на баланс. Основание – пункт 10 статьи 258 НК РФ. Сторона, которая принимает объект на баланс, должна быть установлена в договоре. При определении сумм амортизации нужно сначала установить срок полезной эксплуатации. Устанавливается он или самостоятельно, или на базе Классификации ОС.

Списывать износ нужно с месяца, следующего за месяцем принятия в использование предмета лизинга.

Организация переводила лизинговые платежи по договору выкупного лизинга, а вместе с ними перечисляла и часть выкупной стоимости. Всю сумму каждого платежа компания учитывала в прочих расходах. Однако в ходе проверки инспекция пришла к выводу, что выкупная цена должна формировать первоначальную стоимость объекта и потом списываться через амортизацию. Посмотреть мнение суда

Амортизация лизингового имущества в налоговом учете

Первоначальная стоимость лизингового актива в НУ лизингополучателя формируется как сумма расходов лизингодателя на покупку актива, доставку, изготовление и доведение до состояния, пригодного к эксплуатации, за вычетом НДС (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если лизингополучатель несет расходы, связанные с доставкой основного средства, полученного по договору лизинга, его доведением до рабочего состояния и т. п., то они не учитываются в первоначальной стоимости такого объекта (письма Минфина России от 03.02.2012 № 03-03-06/1/64, от 20.01.2011 № 03-03-06/1/19).

Амортизационная группа определяется по правилам ст. 258 НК РФ. Со следующего месяца после ввода актива в эксплуатацию начинайте учитывать амортизацию.

НУ амортизационных отчислений по лизинговому имуществу зависит от метода учета доходов и расходов. Если компания использует метод начисления, то она включает амортизацию в состав своих издержек. А лизинговый платеж учитывается в затратах за вычетом суммы амортизации (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если будете списывать в расходы в НУ и амортизацию, и лизинговый платеж, налоговики правомерно возмутятся задвоением трат фирмы.

А вот кассовый метод учета поступлений и издержек предполагает амортизацию оплаченного имущества, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). Поскольку лизингополучатель не является собственником лизингового актива и может стать им только на момент выкупа, амортизировать такой актив нельзя (письмо Минфина РФ от 15.11.2006 № 03-03-04/1/761). А лизинговые платежи будут включаться в расходы лизингополучателя для целей налогообложения на дату их оплаты, а не начисления (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Упрощенцы учитывают доходы и расходы по кассовому методу, специально для них предназначен материал «Лизинг при УСН доходы минус расходы — проводки».

Предметы находятся на балансе получателя лизинга

Получатель лизинга может учитывать на балансе лизинговые объекты в качестве основных средств. Начальная стоимость создается на базе совокупных трат на приобретение без учета НДС. Основание – пункт 8 ПБУ 6/01. В учете срок полезной эксплуатации – это срок действия договора о лизинге (пункт 20 ПБУ).

В каких случаях и в каком порядке применяется ускоренная амортизация по предмету лизинга?

Амортизация в рамках налогового учета осуществляется на основании статьи 259 НК РФ. При определении налога на прибыль амортизация и платежи по договору относятся к издержкам получателя лизинга. При этом из суммы нужно исключить учтенную амортизацию (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Срок полезной эксплуатации рассчитывается на основании правил НК РФ.

Рассмотрим проводки, которые нужны при принятии лизинговых объектов на баланс получателя лизинга:

• ДТ08 КТ76. Создание начальной стоимости лизингового объекта на основании правил бухучета.
• ДТ01 КТ08. Объект включен в состав основных средств.
• ДТ20, 25-26, 44, 91 КТ02. Определение амортизации.
• ДТ02 КТ01. Списание объекта, амортизация по которому начислена в полном объеме.

Списание объекта выполняется тогда, когда завершился срок действия договора о лизинге.

Бухгалтерский учет у лизингополучателя и некоторые особенности лизинга

Из этого следует, что основным и определяющим отличием договоров лизинга от договоров обычной аренды является то обязательное условие, что лизингодатель приобретает в собственность имущество, являющееся предметом лизинга, специально во исполнение договора лизинга. Причем согласно ст. 667 ГК РФ лизингодатель, приобретая имущество, должен уведомить продавца, что имущество предназначено для передачи в лизинг определенному лицу. Иными словами, в отношении имущества, передаваемого в лизинг, обязательно должен быть заключен договор купли-продажи между продавцом и лизингодателем. При этом договор лизинга является первичным по отношению к договору купли-продажи предмета лизинга и является основанием для заключения договора купли-продажи (см., например, Постановление ФАС МО от 14.11.2012 по делу N А40-17558/12-35-157). Иначе отношения по договору, пусть даже и именуемому лизинговым, не будут являться лизингом (Постановление ФАС ВСО от 15.10.2009 по делу N А58-6199/08, Определения ВАС РФ от 04.05.2012 N ВАС-5037/12, от 16.12.2013 N ВАС-14754/12 и от 27.01.2014 N ВАС-14754/12). Добавим, что аналогичного мнения придерживается и Минфин, в частности, в Письме от 31.08.2007 N 03-03-06/1/628 указано: для признания гражданско-правового договора договором финансовой аренды (лизинга) для целей налогообложения прибыли указанный договор должен соответствовать всем требованиям, установленным гражданским законодательством, в том числе положению п. 2 ст. 15 Закона N 164-ФЗ об обязательном заключении договора купли-продажи.

Лизингополучатель вправе предъявлять требования к качеству и комплектности, срокам исполнения обязанности передать товар, а также другие требования, установленные законодательством РФ и договором купли-продажи между продавцом и лизингодателем, непосредственно продавцу предмета лизинга (п. 2 ст. 10 Закона N 164-ФЗ, п. 1 ст. 670 ГК РФ). При этом лизингополучатель имеет права и исполняет обязанности, предусмотренные РФ для покупателя (кроме обязанности оплатить приобретенное имущество), как если бы он был стороной договора купли-продажи указанного имущества, но не может расторгнуть договор купли-продажи с продавцом без согласия лизингодателя. В силу абз. 2 п. 1 ст. 670 и п. 1 ст. 326 ГК РФ лизингополучатель вправе предъявить к продавцу требование в полном объеме. А если по условиям договора лизинга выбор продавца лежит на лизингодателе, то лизингополучатель по своему выбору вправе предъявить требования, вытекающие из договора купли-продажи, как продавцу имущества, так и лизингодателю, которые несут солидарную ответственность (п. 2 ст. 670 ГК РФ).

Обратите внимание! Из вышеприведенных норм следует, что лизингодатель не вправе отказать лизингополучателю в ознакомлении с условиями договора купли-продажи, заключенного лизингодателем с продавцом.

Законодательством не предусмотрена обязанность лизингополучателя приобретать в собственность имущество, полученное им в лизинг. Предмет лизинга может быть передан лизингополучателю во временное владение и в пользование как с переходом к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга, так и без перехода прав. В первом случае лизингополучатель обязан приобрести предмет лизинга в собственность на основании обязательного договора купли-продажи, во втором — возвратить предмет лизинга (п. 5 ст. 15 Закона N 164-ФЗ).

При этом необходимо учитывать правовую позицию ВАС касательно купли-продажи предмета лизинга. Так, из Постановления Президиума ВАС РФ от 01.03.2005 N 12102/04 следует, что договор лизинга с правом выкупа необходимо рассматривать исключительно как смешанный договор, содержащий в себе элементы договора аренды и договора купли-продажи. В соответствии с п. 3 ст. 421 ГК РФ к отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Таким образом, отношения сторон в части пользования имуществом и в части его купли-продажи регламентируются одним договором лизинга. То есть дополнительный договор купли-продажи лизингового имущества между лизингодателем и лизингополучателем заключать не требуется.

Как уже отмечалось, предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты (ст. 666 ГК РФ, ст. 3 Закона N 164-ФЗ). Однако в лизинг можно сдать другое недвижимое имущество: здания и сооружения. Можно ли оформить в собственность здание и земельный участок, если расположенное на этом участке здание передано лизингополучателю во временное владение и пользование и согласно условиям договора лизинга к лизингополучателю в дальнейшем переходит право собственности на это здание?

Ответ на этот вопрос можно найти в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.09.2008 N 4904/08: п. 4 ст. 35 ЗК РФ содержит запрет на отчуждение земельного участка без находящегося на нем здания, строения, сооружения в случае, если они принадлежат одному лицу. Таким образом, законодательством установлен принцип единства юридической судьбы земельного участка и расположенного на нем здания, строения, сооружения. Следовательно, поскольку здания, строения и сооружения могут являться предметом договора лизинга, то согласно ст. 19 Закона N 164-ФЗ эти здания, строения и сооружения могут переходить в собственность лизингополучателя на условиях, предусмотренных соглашением сторон, и без включения в договор земельного участка в качестве составной части этого недвижимого имущества. В таком случае, указал Президиум, нужно руководствоваться положениями ст. 273 ГК РФ, предусматривающей переход права собственности на земельный участок к приобретателю здания (сооружения), либо отдельным договором между собственником земельного участка и лизингополучателем.

Обратите внимание! В указанном Постановлении ВАС сделал еще один важный вывод: взаимосвязанное толкование ст. 666 ГК РФ и ст. 3 Закона N 164-ФЗ позволяет сделать вывод, что предметом договора лизинга не могут быть только земельные участки, являющиеся самостоятельным предметом договора лизинга. Содержащийся в указанных нормах запрет не распространяется на случаи, когда предметом лизинга служат здание (сооружение), предприятие или иной имущественный комплекс.

На практике часто договорами лизинга устанавливается, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора или до его истечения при условии выплаты лизингополучателем в полном объеме всех сумм, предусмотренных действующим законодательством и договором, включая выкупную стоимость. В таких случаях основанием возникновения права собственности на лизинговое имущество является исполнение лизингополучателем предусмотренных договором лизинга вышеизложенных обязательств, а обстоятельство, что не оформлен акт приемки-передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателя, на возникновение данного права не влияет (Постановление ФАС МО от 13.07.2011 по делу N А40-68753/10-105-590, Определением ВАС РФ от 27.10.2011 N ВАС-13502/11 отказано в пересмотре данного дела).

Бухгалтерский учет лизинга — чем руководствоваться?

Предмет лизинга, переданный лизингополучателю, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (п. 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ). Сторона договора лизинга, которая учитывает лизинговое имущество на своем балансе, начисляет по нему амортизацию.

Учет лизинговых операций необходимо осуществлять согласно Приказу Минфина России от 17.02.1997 N 15, которым утверждены Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (далее — Указания). Несмотря на то что Указания были приняты давно, они применяются и в настоящее время, что подтверждается Решением ВС РФ от 03.10.2013 N АКПИ13-731, в соответствии с которым Указания сохраняют свою силу до утверждения соответствующего федерального стандарта бухгалтерского учета. Суд отметил, что Указания имеют равную юридическую силу с иными приказами Минфина и не противоречат законодательству и другим нормативным правовым актам, имеющим большую юридическую силу.

В соответствии с общими принципами права в случае коллизии норм применению подлежат нормы правового акта, имеющего большую иерархию, а в случае коллизии норм равных по силе правовых актов применяться должны нормы акта, принятого по времени позднее, при условии, что в нем не установлено иное. При этом приоритетом над общими нормами обладают специальные нормы (Определения КС РФ от 05.10.2000 N 199-О и от 24.01.2008 N 53-О-О, Постановление КС РФ от 29.06.2004 N 13-П, Определение ВС РФ от 19.10.2011 N 56-Г11-19).

Согласно названному Решению ВС РФ Указания в иерархии правовых актов имеют равную юридическую силу с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» <1>. Однако Указания являются специальной нормой и, следовательно, обладают приоритетом над ПБУ 6/01.

———————————

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Ускоренная амортизация — будьте внимательны

Лизингодатель и лизингополучатель вправе предусмотреть в договоре лизинга ускоренное начисление амортизации предмета лизинга с применением коэффициента не выше трех (абз. 2 п. 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ, п. 19 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 9 Указаний). В Указаниях нет норм, регулирующих начисление амортизации, поэтому амортизацию по лизинговому имуществу нужно начислять по правилам ПБУ 6/01 и Методических указаний <2>.

———————————

<2> Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Примечание. Применение ускоренного коэффициента при линейном методе начисления амортизации приведет к занижению базы по налогу на имущество (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11).

Согласно п. 18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейным;
• способом уменьшаемого остатка;
• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При этом применение ускоренного коэффициента не выше трех предусмотрено только лишь при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний).

Проанализировав названные нормы, Президиум ВАС в Постановлении от 05.07.2011 N 2346/11 пришел к выводу, что применение ускоренного коэффициента амортизации по лизинговому имуществу, несмотря на то что это допускается Законом N 164-ФЗ, возможно только лишь при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. На этом основании судьи решили, что, применяя линейный способ начисления амортизации, лизингополучатель не вправе использовать ускоренный коэффициент амортизации и с учетом этого коэффициента определять срок полезного использования имущества, полученного в лизинг. Аналогичный вывод со ссылкой на данное Постановление Президиума содержится в Постановлениях ФАС МО от 05.11.2013 по делу N А40-73532/12-118-688, ФАС ВВО от 14.11.2013 по делу N А28-12484/2012, ФАС ЗСО от 17.01.2014 по делу N А03-19339/2012 и других судебных актах. Кроме того, в 2014 г. на Постановление N 2346/11 высшие судьи сослались в Определении ВАС РФ от 15.01.2014 N ВАС-19160/13, подтвердив тем самым актуальность ранее высказанной позиции.

Если предмет лизинга — на балансе лизингополучателя

Если согласно условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то он ведет учет следующим образом.

Поступление лизингового имущества. Стоимость поступившего лизингового имущества отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». Затем затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость самого объекта списываются с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество» (абз. 2 п. 8 Указаний).

Из положений п. п. 4, , ПБУ 6/01 и абз. 2 п. 8 Указаний следует, что если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то предмет лизинга принимается лизингополучателем на балансовый учет в составе основных средств по первоначальной стоимости, которая равна общей сумме задолженности перед лизингодателем по договору лизинга без учета НДС. Расходы, понесенные лизингополучателем по доставке, доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации (в том числе проектные, монтажные и пусконаладочные работы), не подлежат включению в первоначальную стоимость предмета лизинга, учитываемого согласно договору финансовой аренды (лизинга) на балансе лизингополучателя (Постановление ФАС СЗО от 19.11.2010 по делу N А26-11541/2009, Определением ВАС РФ от 12.04.2011 N ВАС-251/11 отказано в пересмотре данного дела).

К сведению. Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость лизингового имущества определяется по-другому: как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до пригодного к использованию состояния (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства», в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» (абз. 2 п. 9 Указаний). То есть суммы причитающихся лизингодателю лизинговых платежей у лизингополучателя в этом случае расходом не признаются.

Начисление амортизации по объекту основных средств, являющемуся предметом договора лизинга, производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше трех. Суммы амортизации отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг» (абз. 3 п. 9 Указаний, п. 50 Методических указаний).

При выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится внутренняя запись на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств», связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств (абз. 2 п. 11 Указаний).

А вот абз. 2 п. 12 Указаний, где говорится, что если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то досрочно начисленные платежи относятся в дебет счета «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом «Амортизация основных средств», неприменим. Нормы данного абзаца противоречат более поздним специальным нормам, определяющим амортизацию ОС (п. п. 21, ПБУ 6/01), согласно которым амортизация начисляется ежемесячно и прекращает начисляться по истечении срока полезного использования основного средства или при его списании с бухгалтерского учета.

Если предмет лизинга — на балансе лизингодателя

Если согласно условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то лизингополучатель учитывает лизинговые операции следующим образом.

Поступление лизингового имущества отражается лизингополучателем на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» (п. 8 Указаний) в оценке, указанной в договоре (Инструкция по применению Плана счетов <3>).

———————————

<3> Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Начисление лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю, за отчетный период отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», в корреспонденции со счетами учета затрат (п. 9 Указаний).

К сведению. Для документального оформления затрат по лизинговым платежам акт приемки-передачи услуг составлять не обязательно. В Письме ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81 разъяснено, что если договаривающимися сторонами заключен договор аренды (лизинга) и подписан акт приема-передачи имущества, являющегося предметом аренды (лизинга), то из этого следует, что услуга реализуется (потребляется) сторонами договора вне зависимости от подписания акта приема-передачи услуги, тем более что требование об обязательном составлении актов приема-передачи услуг в виде аренды (лизинга) ни гл. 25 НК РФ, ни законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено. Похожее мнение содержится также в Письме Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/2/9. Аналогичного мнения придерживаются и арбитражные суды (Постановления ФАС СЗО от 09.07.2008 по делу N А13-6245/2007, Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2010 по делу N А40-86438/09-35-632 (оставлено без изменений Постановлением ФАС МО от 19.05.2010)).

При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» (п. 10 Указаний).

При выкупе предмета лизинга его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств» (абз. 1 п. 11 Указаний).

Никаких иных вариантов учета выкупаемого лизингового имущества для лизингополучателя, не учитывающего предмет лизинга на своем балансе, Указания не содержат. Следовательно, в бухгалтерском учете необходимо применять корреспонденцию счетов, предусмотренную п. 11 Указаний. Представленный порядок бухгалтерского учета также подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС ЗСО от 20.12.2010 по делу N А45-6044/2010, ФАС МО от 25.04.2007 N КА-А40/1228-07 по делу N А40-19169/06-99-121 (Определением ВАС РФ от 14.09.2007 N 9800/07 отказано в пересмотре данного дела).

Некоторые выводы

В отношении имущества, передаваемого в лизинг, обязательно должен быть заключен договор купли-продажи между продавцом и лизингодателем. Договор лизинга является первичным по отношению к договору купли-продажи предмета лизинга и является основанием для заключения договора купли-продажи. Иначе договор, пусть даже и именуемый лизинговым, не будет являться договором финансовой аренды, что важно в том числе для целей бухгалтерского и налогового учета.

Предметом договора лизинга не могут быть только земельные участки, являющиеся самостоятельным предметом договора лизинга. Здания, строения и сооружения могут переходить в собственность лизингополучателя на условиях, предусмотренных соглашением сторон, и без включения в договор земельного участка в качестве составной части этого недвижимого имущества.

Учет лизинговых операций необходимо осуществлять согласно Указаниям.

Лизингополучатель, применяя линейный способ начисления амортизации, не вправе использовать ускоренный коэффициент амортизации, так как его применение предусмотрено только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то предмет лизинга принимается лизингополучателем на балансовый учет в составе основных средств по первоначальной стоимости, которая равна общей сумме задолженности перед лизингодателем по договору лизинга без НДС. При этом лизингополучатель отражает в затратах начисленную амортизацию, а лизинговые платежи в затратах не учитываются.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то лизингополучатель отражает начисленные лизинговые платежи в составе затрат. При выкупе (переходе права собственности на лизинговое имущество) в конце срока договора данное имущество списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» с одновременным отражением этой суммы по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

Источник: Пресс-служба АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», Журнал » Строительство: налоговый и бухгалтерский учет » №4, апрель 2014 г.

Предметы находятся на балансе лица, предоставляющего лизинг

Лизингодатель может учитывать лизинговый объект на своем балансе. В этом случае получателю лизинга не нужно списывать износ. Но он обязан принять предмет на забалансовый счет 001. Предмет учитывается в качестве арендованного (пункт 8 Приказа №15). Общая стоимость определяется на основании лизингового договора. После завершения действия соглашения предмет нужно списать с забалансового счета. Получателю лизинга нужно принять обязательные платежи по договору о лизинге в структуру прочих трат. Принятие к учету выполняется по мере начисления этих платежей (пункт 7 статьи 272 и пункт 1 статьи 264 НК РФ).

Лицо, предоставляющее услуги лизинга, определяет амортизацию в стандартном порядке. Объекты нужно учитывать на счете 03. Отчисления по амортизации фиксируются на субсчете к счету 02. Лизингодателю нужно пользоваться этими проводками:

• ДТ08 КТ60. Покупка техники для ее передачи на основании лизингового контракта.
• ДТ08 КТ60. Траты на покупку техники.
• ДТ19 КТ60. Учет НДС по купленной технике.
• ДТ76 КТ03. Передача техники на баланс лизингополучателя.
• ДТ03/1 КТ08. Фиксация в учете предмета лизинга.
• ДТ03/2 КТ03/1. Техника направлена в лизинг.
• ДТ20 КТ02. Фиксация амортизационных отчислений.
• ДТ46 КТ20. Списание амортизации на реализацию.
• ДТ90/3 КТ68/1. Начисление НДС с платежа по лизингу.
• ДТ62 КТ90/1. Начисление платежа по лизингу.

Один из ключевых первичных документов – лизинговый контракт.

Амортизационный коэффициент при лизинге

Получатели лизинга на основании абзаца 3 пункта 9 Приказа Минфина №15 имеют привилегию. Ее суть – возможность использования ускоренного коэффициента. Предельно возможное его значение – 3. Коэффициент применяется в отношении именно лизинговых объектов и именно амортизации. Он может использоваться и в бухучете, и в налоговом учете. Однако коэффициент становится актуальным только при выполнении этих условий:

• Объект лизинга находится на балансе получателя лизинга.
• В качестве метода амортизации используется метод снижаемого остатка (Постановление №2346/11 от 5 июля 2011 года).
• При установлении срока полезной эксплуатации предмет не вошел в 1-3 группу амортизации (пункт 2 статьи 259.3 НК РФ).

Если эти условия не исполняются, то коэффициент использоваться не может.

ВАЖНО! Существует пункт 5 статьи 259.3 НК РФ. В нем дан запрет на одновременное использование нескольких коэффициентов для одного предмета. Если при начислении амортизации используется нелинейный метод, учет объектов проводится с созданием отдельных групп и подгрупп под амортизацию. Касается это только тех объектов, по отношению к которым используется ускоряющий коэффициент. Основание – пункт 13 статьи 258 НК РФ.

Ускоренная амортизация основных средств в лизинге в 2022 году

Стороны соглашения о финансовой аренде ограничены в своих действиях следующими обстоятельствами:

• Продолжительность действия лизингового договора не может превышать срока полезного использования предмета.
• Финансовый лизинг, допускающий право получения предмета в собственность после выкупа, подразумевает, что остаточная стоимость составляет не более четверти начальной цены.

Действующее российское законодательство позволяет начислять амортизацию с ускоряющими коэффициентами в диапазоне от 1 до 3, если лизинг не является краткосрочным (со сроком менее 5 лет). Формула расчета проста:

Где: УА – ускоренная амортизация; АН – амортизационная норма, рассчитываемая исходя из срока договора лизинга; КУ – повышающий коэффициент ускоренной амортизации (≥1); КЗ – коэффициент замедления амортизации (≤1).

Применение понижающего коэффициента обусловлено тем, что некоторые виды имущества объективно изнашиваются медленнее других. Например, умножение на КЗ в значении 0,5 обязательно при амортизации дорогих легковых автомобилей и микроавтобусов представительского класса и (пункт 9 статьи 259 НК РФ).

Ускоряющий коэффициент применяется в отношении объектов, характеризуемых быстрым физическим и моральным износом. Он не обязательно выражается целым числом – может представлять собой дробную десятичную цифру, меньшую или равную 3.

Повышенный темп амортизации должен быть обоснован ссылками на Федеральный закон ФЗ-164 и Налоговый кодекс РФ (ст. 259.3, п. 2 п/п 1).

При этом следует помнить, что использование ускоряющих коэффициентов возможно только для объектов со сроком эксплуатации от 1 до 5 лет, не относящимся к первой, второй и третьей группе Общероссийского классификатора основных фондов.

Ускоренный коэффициент, величиной до трех, применяется только если амортизация начисляется методом уменьшаемого остатка.

Ускоренная амортизация недвижимого имущества в лизинге

Как правило, объекты коммерческой недвижимости эксплуатируются долго, в течение десятилетий. Обосновать списание значительной доли стоимости здания или сооружения в течение относительно короткого срока договора финансовой аренды – задача непростая. Применение ускоряющего коэффициента теоретически возможно, если балансодержатель сумеет доказать представителям налоговой службы, что:

• в результате производственной деятельности недвижимость изнашивается быстро;
• такая ситуация является штатной (то есть нормальной, а не аварийной).

Это непросто, так как в большинстве случаев здания и сооружения находятся в обычной природной, а не агрессивной среде.

Исключения могут составлять некие условные арендуемые склады, в которых хранятся вещества, создающие предпосылки коррозии или какая-либо подобная ситуация, приводящая к ускоренной порче имущества.

Аргументировать применение коэффициента ускорения амортизации можно также:

• эксплуатацией в режиме высокой сменности (или круглосуточной);
• повышенным уровнем вибрации;
• существенными перепадами среднесезонных температур, деструктивно влияющими на строительные материалы.

Особенности ускоренной амортизации автомобиля

Применение ускоряющего коэффициента амортизации автомобиля, переданного по договору лизинга, возможно при следующих условиях:

• предмет аренды относится к группам ОКОФ от четвертой до десятой (статья 259.3 НК, пункт 2 п/п 1);
• сумма начисленной амортизации не превышает лизинговый платеж (статья 264 НК, пункт 1 п/п 10).

Это ограничение следует учитывать при расчете срока действия договора лизинга и выкупной стоимости предмета.

Налог на имущество

Начисляет и выплачивает налог на имущество тот участник договора, на балансе которого находится лизинговый объект. Если объекты находятся на балансе получателя лизинга, он фиксирует его на счете 03. Получатель лизинга учитывает лизинговое имущество на забалансовом счете 001.

Если объект лизинга находится на балансе получателя лизинга, имущество нужно поместить на счет 01 «ОС». Лицо, предоставившее лизинг, учитывает переданный объект на забалансовом счете 011. Налог на имущество уплачивается получателем лизинга.

По завершении срока действия контракта налог выплачивает лицо, которое получает права собственности на лизинговый предмет. Если по окончании контракта имущество будет выкупаться, налог уплачивает получатель лизинга.

Транспортный налог

Транспортный налог уплачивает организация, на которую зарегистрировано ТС. Авто может быть зарегистрировано на лицо, предоставившее лизинг. В этом случае именно это лицо уплачивает транспортный налог. Он делает выплаты в течение действия всего контракта.

Если выкупа имущества не предполагается, то лизингодатель платит транспортный налог и по завершении действия контракта. Получатель лизинга может зарегистрировать ТС на себя. Актуальны эти варианты:

• Получатель лизинга оформляет временную регистрацию ТС на себя. При приобретении ТС авто учитывается на имя лица, предоставляющего лизинг. Но затем оформляется временная регистрация на получателя лизинга, которая будет актуальна на протяжении срока действия контракта. Но даже в такой ситуации налог будет уплачиваться лизингополучателем. Основание – письмо Минфина №03-05-05-04/12.
• Изначально ТС регистрировалось на получателя лизинга. Налог будет уплачивать получатель лизинга. Если ТС не будет выкупаться, обязанность по налоговым платежам может перейти к лицу, предоставляющему лизинг. Однако переход обязанности осуществляется только после перерегистрации авто.

То есть порядок уплаты налогов зависит от того, на кого именно зарегистрировано авто.