Амортизация здания: как расчитать и налогообложение

Необходимость в начислении амортизации зданий

Здания, как часть активов предприятия, используются для обеспечения производственного процесса и в административных (управленческих) целях. С годами они постепенно изнашиваются, что является природным. Здания утрачивают свои первоначальные свойства и характеристики. Поскольку происходит ухудшение технического состояния, то снижается их стоимость. Когда имущество только становится на бухгалтерский учет, оно обладает первоначальной ценностью. Она изначально определяемой стоимостью покупки и затратам на введение его в работу.

Вместе с естественным износом ценность подлежит корректировке в сторону уменьшения. Именно поэтому производится начисление амортизации как постепенное отнесение стоимости ОС на себестоимость изготовленных товаров, предоставленных услуг или исполненных работ.

Что такое износ

Основные фонды, многократно используясь в производственном процессе, какое-то время сохраняют свои характеристики, а затем начинают их постепенно утрачивать вследствие эксплуатации и естественных факторов.

Износом основных средств называется процесс и результат частичной или полной потери ими технических характеристик и качеств, потребительских свойств, остаточной стоимости, происходящий в результате эксплуатации и/или бездействия (под влиянием времени).

Начисления амортизации в бухучете: основы

Исходным элементом в методологии расчета амортизации выступает срок полезного использования (СПИ) недвижимых активов. Устанавливают его за данными «Классификации ОС, включаемых в амортизационные группы». Она действует в соответствии с правительственным постановлением в 2002 году. Нужно учитывать и изменения, внесенные 07.07.2016. Их действие началось с января текущего года.

СПИ выступает период, на протяжении которого здание в состоянии продуктивно служить в качестве актива и способствовать выполнению целей налогоплательщика.
Предприятие его определяет само, основываясь на дату, когда здание запустили в эксплуатацию, и информацию о классификации ОС: (нажмите для раскрытия)

Здания относятся к 4-й и 5-й, а также к 7-10 группам. Предприятие самостоятельно определяет, к какой из них следует причислить свою недвижимость. Подсказкой служит характеристика каждой совокупности зданий.

Амортизационные группы зданий и сооружений

Согласно Классификации, различные виды недвижимого имущества в виде зданий и сооружений можно отнести сразу к нескольким группам по начислению амортизации – от 4 до 10. В каждую группу входят постройки определенных, строго оговоренных типов, для которых предусмотрены различные временные интервалы СПИ. В таблице 1 приведены различные недвижимые объекты с установленными для них периодами СПИ.

Таблица. Амортизационные группы по зданиям и сооружениям

Амортизация здания: проводки

Счет, используемый для амортизационных отчислений – 02. Бухгалтерские записи, отражающие операции:

Начисление амортизации зданий в налоговом учете

В налоговом законодательстве предусматриваются два способа расчета амортизации зданий:

1. Линейный – амортизация рассчитывается равномерно и отдельно за каждым объектом. Независимо от учетной политики организации, для зданий его необходимо применять обязательно. Основой начисления выступает их начальная стоимость.
2. Нелинейный.

Линейный способ описан выше (пример №1).

При применении нелинейного метода:

1. Сумму амортизации следует рассчитывать по комплексу зданий, а не по каждому в отдельности.
2. За основу берется, остаточная стоимость ОС, а не первоначальная. Их суммарная оценка ежемесячно уменьшается на начисленный размер износа.

Амортизационные отчисления (А) определяется так:

А = Со · На, где:

Со – остаточная стоимость комплекса зданий;

На – норма амортизации.

Размер последней составляет:

Пример № 2. Суммарная остаточная стоимость зданий седьмой группы составляет на первое число года 15 млн. руб. Для 7-ой группы ОС норма амортизации – 1,3%.

Рассчитаем сумму амортизации:

• Январь 15 000 000 · 1,3/100 = 195 тыс. руб.
• Февраль (15 000 000 – 195 0000) · 1,3/100 = 14 805 000 · 1,3/100 = 192 465
• Март (14 805 – 192 465) · 1,3/100 = 14 612 535 · 1,3/100 = 189 963

Остаточная стоимость группы зданий на начало второго квартала составит:

14 612 535 – 189 963 = 14 422 572 руб.

Дальнейший расчет проводится точно так же.

Нелинейным способом стоимость зданий списывается намного быстрее, чем линейным. Сумма составит 35-40% уже за первый год эксплуатации активов.

Важно! Метод удобно применять в организациях, предпочитающих амортизацию ускоренную.

Как рассчитать в бухгалтерском учете?

Амортизация здания – это перенос стоимости объекта недвижимости в расходы. Размер амортизационных отчислений зависит от срока полезного использования, который установлен для помещения.
Важно! В бухучете при определении СПИ нужно руководствоваться п.20 ПБУ 6/01.

Строгих требований и ограничений по продолжительности полезного срока нет, поэтому в каждом случае предприятие может самостоятельно провести анализ состояния сооружения или помещения, степень его износа, скорость устаревания, влияющие на это факторы, существующие ограничения.

Исходя из совокупности факторов, определяется период, на протяжении которого первоначальная стоимость помещения полностью перенесется в расходы, а недвижимость может быть списана как самортизированное основное средство.

При определении СПИ можно руководствоваться Классификацией ОС по амортизационным группам для целей налогового учета.

После того, как определен срок, на протяжении которого планируется использовать здание с необходимой отдачей, выбирается метод начисления амортизации, который будет использован на протяжении всего периода эксплуатации здания.

Амортизацию нужно рассчитывать по зданию обязательно, этого требует ПБУ 6/01. Поэтому даже в случае, когда СПИ у помещения свыше 30 лет, все равно нужно каждый месяц считать отчисления.

Методы расчета амортизационных отчислений:

1. Линейный – стоимость списывается равномерными частями в течение всего СПИ.
2. Способ уменьшаемого остатка – ускоренный нелинейный метод, при котором амортизация рассчитывается из остаточной стоимости и коэффициенту ускорения.
3. По сумме чисел лет СПИ – расчет ведется по первоначальной стоимости при суммировании числа лет срока службы.
4. Пропорционально производимой продукции.

В подавляющем большинстве случаев для зданий, нежилых и жилых помещений, сооружений выбирается линейный способ начисления амортизации.

Именно равномерное списание стоимости на протяжении всего длительность срока использования является целесообразным для объектов недвижимости.

Проводки

Расчет амортизационных отчислений нужно начать с месяца, следующего за месяцем принятия здания к учету.

Один раз в месяц выполняется проводка по амортизации на сумму ежемесячных отчислений.

Проводки:

• Дт 20 Кт 02 – начислена амортизация по зданию, занятому в основном производстве;
• Дт 23 Кт 02 – начислена сумма отчислений по объекту недвижимости, занятому во вспомогательном производстве;
• Дт 25 Кт 02 – амортизационные отчисления по помещению общепроизводственного назначения;
• Дт 26 Кт 02 – отчисления по объекту общехозяйственного назначения.
• Дт 29 Кт 02 – амортизация по активу, используемому в обслуживающем производстве.

Линейный способ

Такой способ наиболее удобен и целесообразен для списания стоимости здания в расходы.

Определяющим фактором износа является время, а потому проще всего разбить всю стоимость на количество месяцев СПИ, относя ежемесячно полученную амортизацию в расходы.

Для помещения, здания, квартиры не актуален вопрос морального износа, а также производственные факторы, поэтому нелинейные методы на практике практически никогда не применяются.

Методика расчета линейным способом:

• Рассчитывается норма амортизации – ежемесячный процент отчислений.

Формула:

Годовая норма амортизации = 1/СПИ в месяцах * 100%.

• Рассчитывается сумма годовой амортизации.

Формула:

Годовая А. = Первоначальная стоимость здания * Норма.

• Определяется размер ежемесячных отчислений.

Формула:

Ежемесячная А. = Годовая А. / 12 мес.

Особенности амортизационных расчетов по расконсервированным зданиям и реконструированным

Когда здания консервируются на срок, превышающий три месяца, становится на паузу начисление амортизации. После запуска объекта назад в производство, она начинает рассчитываться снова в порядке, предусмотренном на предприятии. Особенность в том, что нужно увеличить СПИ здания на период его нахождения в консервации – месяцы или годы.

Этот срок возрастает и при проведении реконструкции. Следует только учесть, что СПИ не может превышать тот период службы, установленный для ОС соответствующей амортизационной группы. Когда отрезок времени, потраченный на реконструкцию, капитальный ремонт или модернизацию здания больше года, процесс начисления амортизации приостанавливается.

Амортизация зданий при ликвидации

В случае ликвидации ОС их следует списать с баланса. Оформить операцию следует приказом руководителя и Актом соответствующей формы. В налоговом учете затраты, связанные с ликвидацией, в том числе, и недоначисленная амортизация, включаются в состав расходов внереализационных. В бухучете будут использованы такие записи:

Проверка элементов амортизации

Проверка СПИ проводится (п. 37 ФСБУ 6/2020):

• в конце каждого отчетного года.
  Например, в рамках инвентаризации основных средств, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Но если организация проводит инвентаризацию основных средств раз в три года, пересмотр СПИ все равно нужно делать в конце каждого года. Частота проведения инвентаризации не должна служить основанием для пересмотра СПИ реже, чем один раз в год (ч.ч. 1–3 ст. 11 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, п. 2 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 8 Толкования Р91);
• при наступлении обстоятельств,
  свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. Пересмотр СПИ нужно проводить сразу по факту их наступления.

Проверку элементов амортизации (п. 37 ФСБУ 6/2020) рекомендовано увязывать с проверкой порядка применения пункта 5 ФСБУ 6/2020 на соответствие условиям и характеру инвестиционной деятельности организации и проводить обе проверки в рамках единой процедуры (п. 7 Рекомендации «НРБУ «БМЦ» Р-126/2021-КпР «Стоимостной лимит для основных средств»).

Изменение СПИ может быть обусловлено:

• конкретными обстоятельствами,
  которые должны были быть приняты во внимание при первоначальном установлении СПИ (перевод объекта в условия агрессивной среды, отличный от среднестатистического режим работы, сезонность использования, переход от двухсменного режима работы в трехсменный, плановые простои по каким-то причинам, принятие ограничивающих нормативных правовых актов, утверждение руководством бюджета организации, в котором установлены планируемые даты закупок нового оборудования с заменой имеющегося, и т.д.);
• постепенным накоплением новой информации,
  которой за год может оказаться достаточно, чтобы существенно изменились прогнозы организации относительно СПИ объектов основных средств (при отсутствии конкретных обстоятельств).

Процедуру проверки элементов амортизации целесообразно установить в учетной политике организации (п. 4 ПБУ 1/2008, п.п. 4, 5 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 11 Толкования Р91). В нее нужно включить в отношении СПИ, в частности:

• организационные аспекты – какая комиссия осуществляет такую проверку, ее компетенции и обязанности;
• методологические аспекты – установленный организацией порядок проверки каждого элемента амортизации, регулярность такой проверки, уровень и иные критерии существенности, соответствие которым влечет за собой изменение элементов амортизации; расчет амортизации за период, в котором пересмотрен СПИ;
• документальное оформление результатов проверки.

Приказом по организации обязанности по проверке элементов амортизации можно возложить на инвентаризационную комиссию; комиссию по приему, вводу в эксплуатацию и списанию основных средств или специально созданную для этого комиссию. В состав комиссии целесообразно включить специалиста, отвечающего за техническое состояние основных средств, их работоспособность; эксплуатирующего объект работника, лицо, ответственное за сохранность основных средств, финансиста, экономиста, технолога, начальника производства, определяющих будущие экономические выгоды от использования основных средств, бухгалтера на участке основных средств. Если у членов комиссии нет необходимых знаний для проведения технической экспертизы объектов, комиссия может привлечь сторонних экспертов с соответствующей квалификацией.

Пересмотр СПИ не означает непременное его изменение. Организация должна убедиться, не возникло ли необходимости изменения СПИ. В этих целях к компетенциям комиссии относятся, в частности (п. 2 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 8 Толкования Р91):

• анализ физических параметров текущего и планируемого использования объектов основных средств (режима эксплуатации, способов использования, естественных условий, систем проведения ремонта, нормативно-правовых и других ограничений, намерений руководства организации, физического или морального износа и др.), моделей распределения будущих экономических выгод, ожидаемых доходов от выбытия и др.;
• сравнение их с данными, которые учитывались для установления элементов амортизации при признании объектов или при предыдущем пересмотре;
• вынесение оценочного суждения по всему комплексу обстоятельств для принятия решения – нужно изменять СПИ или нет, и если нужно, то какой вариант амортизации с пересмотренным СПИ будет более показательным для пользователя бухгалтерской отчетности;
• документальное оформление принятого решения о пересмотре СПИ по соответствующим объектам основных средств (об отсутствии необходимости в пересмотре).

Если текущая информация свидетельствует о существенном изменении параметров объектов основных средств, СПИ по ним изменяется (в том числе как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения).

Результат работы комиссии по проверке элементов амортизации оформляется протоколом заседания комиссии, форму которого целесообразно утвердить в приложении к учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008). Протокол должен содержать все обязательные реквизиты первичного учетного документа, а также (при необходимости) – реквизиты, являющиеся дополнительными к обязательным реквизитам, установленным ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. В протоколе нужно указать по каждому объекту основных средств, по которому принято решение о пересмотре СПИ и других элементов амортизации, ранее установленные элементы амортизации, новые (измененные) элементы амортизации, причины пересмотра. Протокол, подписанный председателем и членами комиссии, утверждает руководитель организации или уполномоченное им лицо (п. 8 ст. 3, ч.ч. 1, 2, 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, п.п. 2, 4, 8, 12 ФСБУ 27/2021, п. 4 ПБУ 1/2008, п. 1 абз. 9 ст. 313 НК РФ).

Доначисление амортизации в связи с пересмотром СПИ может быть оформлено ведомостью учета основных средств и начисленных амортизационных отчислений по самостоятельно разработанной форме или, например, по форме № В-1, а также бухгалтерской справкой-расчетом (ч.ч. 2, 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, п.п. 2, 4, 8, 12 ФСБУ 27/2021, п. 4 ПБУ 1/2008, Приложение 2 к Типовым рекомендациям, утвержденным Приказом Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н).

Начисление амортизации при УСНО, ЕНВД и ЕСХН: особенности

Упрощенка не означает, что возможно упразднение и амортизационных отчислений. Если в предпринимательском процессе присутствуют и эксплуатируются ОС, значит, они изнашиваются и, когда-нибудь, потребуют замены или ремонта. Сумма амортизации при УСНО «доходы минус расходы» включается в совокупные затраты и уменьшает базу налогообложения.

В налоговом учете стоимость ОС нужно погашать равномерно, одинаковыми частями за один календарный год. УСНО «доходы» предполагает уплату налога из суммы полученного дохода. Амортизация в него не входит, поэтому такие предприниматели могут ее не начислять.

Подобная ситуация и у предприятий с ЕНВД, у которых объектом налогообложения выступает вмененный доход. Но бухучет такие организации ведут в полном объеме. И амортизацию начисляют по общим правилам, чаще всего, линейным способом. Это относится и к ЕСХН.

Ликвидационная стоимость

Базой для начисления амортизации является разница между балансовой и ликвидационной стоимостью.

Ликвидационная стоимость — это сумма, которую можно получить за объект в конце срока его полезного использования, когда он находится в состоянии, характерном для этого момента. В нее включают стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия, и вычитают затраты на выбытие.

Ненулевая ликвидационная стоимость означает, что объект еще можно использовать.

Ликвидационная стоимость считается равной нулю, если:

• фирма не ожидает поступления от выбытия объекта в конце срока полезного использования;
• ожидаемая сумма не является существенной;
• ожидаемая сумма не может быть определена.

Например, ликвидационную стоимость можно признать нулевой, когда предполагается использовать ОС весь срок, установленный ему по техническим характеристикам, затем демонтировать его, а стоимость материалов, полученных от демонтажа, будет не существенна.

Сумму амортизации рассчитывают так, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта ОС стала равна его ликвидационной стоимости (п. 32 ФСБУ 6/2020).

Обратите внимание: начисление амортизации нужно приостановить, когда балансовая стоимость объекта ОС будет равна или меньше его ликвидационной стоимости. А если впоследствии ликвидационная стоимость такого объекта ОС вновь станет меньше его балансовой стоимости, то начисление амортизации нужно возобновить (п. 30 ФСБУ 6/2020).