Из статьи вы узнаете:
- В чём отличие аванса, задатка и обеспечительного платежа?
- Как их использовать при ведении бизнеса?
- Что при применении каждого вида платежа происходит в бухгалтерском учете?
- Какие нужны основания для перечисления денег в каждом случае?
- Как сделать так, чтобы задаток не переквалифицировали в аванс?
А «Чайник» и «Кофейник» наглядно продемонстрируют нам, что происходит в реальности.
Система права в нашей стране устроена таким образом, что часто путаются юридические и экономические понятия. Налоговые органы упорно считают задаток авансом. В чем разница?
Основные понятия
Денежное обязательство, которое одна сторона обязуется предоставить второй стороне в качестве обеспечения принятых на себя обязательств, может быть предоставлено даже на те обязательства, которые возникнут только в будущем времени. Такое определение закрепляет статья 381.1 Гражданского кодекса РФ, отвечая на вопрос, что такое обеспечительный платеж.
При наступлении определенных обстоятельств сторона, получившая обеспечительный платеж (ОП), имеет право зачесть денежные средства в счет исполнения обязательств, на которые были получены денежные средства. Следовательно, такой транш выступает в роли депозита, внесенного на расчетный счет кредитора, с которого могут быть изъяты средства в пользу исполнения принятых обязательств.
Обеспечительный платеж как способ обеспечения исполнения обязательств часто используется при заключении договоров аренды. Например, арендатор обязуется ежемесячно перечислять арендную плату в пользу собственника имущества. Если же ежемесячный транш не поступит вовремя, то арендодатель вправе списать неоплаченные обязательства с депозита. Также арендодатель вправе списать стоимость испорченного имущества, если таковое было предусмотрено договором аренды.
Использование
При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства (п. 1 ст. 381.1 ГК РФ).
В случае ненаступления в предусмотренный договором срок соответствующих обстоятельств или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон (п. 2 ст. 381.1 ГК РФ).
ПРИМЕР 1. ПОВЫШАЕМ ПЛАТЕЖНУЮ ДИСЦИПЛИНУ
Договор аренды нежилого помещения предусматривает начисление процентов за несвоевременное внесение арендной платы по ставке 30% годовых (п. 1 ст. 395 ГК РФ). Тем самым для арендатора установлены денежные обязательства двух видов – арендная плата и «штрафные» проценты. За счет обеспечительного платежа арендодатель в уведомительном порядке вправе погашать проценты, не затрагивая основную сумму долга (ст. 319 ГК РФ). Такое условие повышает платежную дисциплину арендатора.
Договором может быть предусмотрена обязанность соответствующей стороны дополнительно внести обеспечительный платеж при наступлении определенных обстоятельств (п. 3 ст. 381.1 ГК РФ). Таким обстоятельством может быть расходование суммы обеспечительного платежа на возмещение убытков или неустойки.
На сумму обеспечительного платежа проценты за пользование денежными средствами (установленные ст. 317.1 ГК РФ) не начисляются, если иное не предусмотрено договором. Тем самым получатель обеспечительного платежа фактически получает беспроцентный заем.
ПРИМЕР 2. «КРЕДИТОВАНИЕ» ЗА СЧЕТ АРЕНДАТОРА
Договор аренды автомобиля предусматривает обеспечительный платеж в размере 50% рыночной стоимости автомобиля на случай возмещения убытков арендодателя при аварии. По сути это способ беспроцентного кредитования арендодателя. Если арендодателем выступает физическое лицо, то материальной выгоды, облагаемой НДФЛ, у него не возникает (п. 1 ст. 212 НК РФ).
Условия применения
Такой способ обеспечения имеет значительные преимущества для кредитора. Ведь деньги в обеспечение договоренностей, которые только будут исполнены, уже поступили в распоряжение, например, наличными в кассу или безналично на расчетный счет. В случае нарушения нет необходимости истребовать исполнения контракта в досудебном и судебном порядке. Кредитор просто списывает деньги в счет погашения неисполнения.
Обеспечительный платеж ГК РФ может быть установлен в размере:
- конкретной фиксированной суммы, объем которой определяется по соглашению сторон;
- процента, части от конкретной постоянной величины, например, от установленной суммы арендной платы.
Стоит отметить, что в некоторых случаях кредитор может установить постоянный размер финансовой гарантии. Следовательно, в случаях когда кредитор удовлетворил свои требования, должник должен восстановить сумму обеспечения до обозначенного значения (п. 3 ст. 381.1 ГК РФ).
Если договор исполнен и нарушений не установлено, то кредитор должен вернуть всю сумму обеспечения. При выявлении нарушений кредитор списывает часть средств в погашение неисполненных договоренностей (неустоек, просрочек, штрафов). Остаток возвращается должнику после полного исполнения договора, если иного не предусмотрено условиями соглашения. Отметим, что по условиям контракта стороны вправе обозначить условия, при наступлении которых возврат обеспечительного платежа не производится.
Назначение
Обеспечительный платеж, залог, задаток – все это самостоятельные способы обеспечения обязательств (п. 1 ст. 329 ГК РФ).
Обеспечительный платеж представляет собой денежную сумму, которую одна сторона договора вносит в пользу другой стороны в целях возмещения последней возможных убытков или неустойки в случае нарушения договора (п. 1 ст. 381.1 ГК РФ). В отличие от обеспечительного платежа, задаток выдается одной стороной в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне. Особенности задатка, отличающие его от аванса (п. 1 ст. 380, п. 2 ст. 381 ГК РФ):
- если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны;
- если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка.
Перенос обеспечения
Не редки случаи, когда заключенные договоры полностью исполнены, сроки их действия прошли, а платеж остался не востребован. Как быть с денежными средствами? Все зависит от дальнейших обстоятельств.
Если стороны исполнили принятые условия и не планируют заключать новые договоры, то гарантийная сумма должна быть возвращена должнику. Причем объем возврата определяется в индивидуальном порядке, с учетом обозначенных в контракте договоренностей. Напомним, что в определенных случаях кредитор вправе не возвращать деньги совсем.
Срок возврата должен быть прописан в договоре, так же как и размер и правила списания обеспечительной суммы. Если такие условия не закреплены в тексте соглашения, то возврат денег должен быть произведен не позднее 7 дней с момента поступления требования о возврате обеспечения.
Если стороны решили продлить сотрудничество, то может быть осуществлен перенос обеспечительного платежа на новый договор. Но только в том случае, если такое условие закреплено в первоначальном договоре. Если договоренности отсутствуют, то лучше всего вернуть деньги, а затем заключить новое соглашение и повторно перечислить обеспечение. Второй вариант — решить судьбу обеспечительного платежа по согласованию сторон. Например, заключив соглашение о том, что обеспечение будет перенесено на новый договор.
Аванс, задаток, обеспечительный платёж в бухгалтерском учете
Помимо традиционного применения аванса, задатка и обеспечительного платежа в гражданско-правовом обороте, они могут использоваться в так называемой налоговой оптимизации. При этом бухгалтеры должны быть осмотрительны: неосторожное применение этих видов платежей несет определённые риски. Чтобы свести их к минимуму, рассмотрим, что происходит в бух.учете при применении аванса, задатка и обеспечительного платежа.
Уровень риска напрямую связан с качеством отражения бизнес-процессов в учете. Напомним, что контролирующие органы в состоянии сопоставлять информацию о сделке из нескольких источников. Поэтому у всех контрагентов должно быть единое понимание и отражение операций.
Выделим основные этапы сделки:
- возникновение основного обязательства и перечисление денег;
- выполнение/невыполнение основного обязательства;
- окончательный расчет и зачет платежа.
Что происходит на разных этапах сделки
ООО «Чайник» сдает в аренду ООО «Кофейник» газовую плиту. В рамках сделки перечислено 2 тыс. руб., в том числе НДС =2000*20/120=333 рубля
Основание для применения для каждого вида предварительного платежа:
- для аванса: ООО «Чайник» надо заплатить за газ. Поэтому «Чайник» берет аванс, чтобы расплатиться с поставщиком;
- для задатка: «Чайник» опасается, что «Кофейник» найдет плиту с керамическим покрытием и откажется от исполнения договора. Залог компенсирует убытки от простоя плиты. Ведь ООО «Кастрюле» пришлось отказать ради ООО «Кофейника» и она — потерянный клиент;
- для обеспечительного платежа: есть опасения, что «Кофейник» зальет плиту и будет взрыв газа. Обеспечительный платеж нужен «Чайнику», чтобы оплатить ремонт дома.
Внес обеспечительный платеж – заплати НДС?
И все же в связи с появлением нового способа обеспечения исполнения обязательств у работников бухгалтерии возникают вопросы: нужно ли платить налоги при использовании такого нового способа как обеспечительный платеж. Аналогичный вопрос возникает и при внесении задатка. То есть возникает вопрос, в какой момент надо включить суммы задатка (обеспечительного платежа) в налоговую базу по НДС.
Задаток и аванс
Задаток (в отличие от аванса) при нарушении покупателем своих обязательств по договору остается в распоряжении продавца и покупателю не возвращается. Но если покупатель свои обязательства выполняет, то задаток становится частью оплаты – и в этом его схожесть с авансом. И задаток, и обеспечительный платеж засчитываются в счет исполнения соответствующего обязательства (п. 1 ст. 380, п. 1 ст. 381.1. Гражданского кодекса РФ). То есть, кроме обеспечительной, в ряде случаев обеспечительный платеж и задаток выполняет и платежную функцию.
Напрямую вопрос включения сумм задатка и обеспечительного платежа в налоговую базу по НДС в Налоговом кодексе РФ не урегулирован. А коль так, то, по мнению контролеров, задаток – не что иное, как аванс. И в момент его внесения (получения) необходимо заплатить НДС с авансов в момент внесения суммы задатка (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ).
На практике нет единого мнения чиновников и судей о том, увеличивается ли налоговая база по НДС на сумму задатка. Так, в письме ФНС России от 17.01.2008 № 03-1-03/60 налоговики приходят к выводу, что задаток выполняет одновременно три функции: удостоверяющую факт заключения договора, обеспечительную и платежную. Поэтому сумма задатка является оплатой, полученной в счет предстоящей реализации. В Минфине России настаивают на уплате НДС в периоде получения задатка[3]. Поэтому сторона, получившая обеспечительный платеж, должна выставить вносителю платежа счет-фактуру. Соответственно, вноситель платежа сможет принять к вычету НДС с суммы перечисленного задатка (абз. 2 п. 1, п. 3 ст. 168, п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 Налогового кодекса РФ). А если договор (например, аренды) расторгается досрочно, то, по мнению Минфина России, арендодателю придется скорректировать налоговую базу по НДС путем предоставления уточненной налоговой декларации (Письмо Минфина России от 12.01.2011 №03-07-11/09).
Ситуация #1. Задаток превращается в платеж
Отметим, что многие судьи придерживаются именно такого подхода. Например, судьи Тринадцатого арбитражного апелляционного суда проанализировали текст договора и выяснили, что стороны изначально определили, что внесение задатка после заключения ими договора носит характер платежа в счет предстоящих поставок в рамках этого договора. Поскольку в силу ст. 380–381 Гражданского кодекса РФ задаток обеспечивает исполнение договора полностью и не применяется при ненадлежащем его исполнении, то с момента начала исполнения продавцом основного обязательства обеспечительная функция задатка прекращается и превращается в часть оплаты за продукцию. Довод о том, что задаток, засчитывается в счет оплаты продукции только после исполнения договора поставщиком, а до этого момента выполняет обеспечительную функцию, не был принят судом. Ведь в рассматриваемом случае стороны по договору изначально определили, что внесение задатка носит характер платежа за производимую и отгружаемую Обществом продукцию. С момента начала исполнения продавцом основного обязательства суммы, определенные сторонами по договору в качестве задатка, могут рассматриваться только как суммы, внесенные покупателем в счет причитающихся с него платежей и, соответственно, должны включаться в выручку от реализации, они полностью соответствуют критериям, установленным статьей 162 Налогового кодекса РФ[4].
Ситуация #2. НДС обеспечительного платежа
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2013 по делу № А27-2581/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4752/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) судьи также встали на сторону инспекторов. По мнению арбитров, налогоплательщик неправомерно исключил из налоговой базы по НДС сумму обеспечительного платежа. Суд отметил, что указание в назначении платежа «депозит, обеспечительный платеж» не имеет правового значения, поскольку у налогоплательщика возникло право пользоваться данными денежными средствами до возврата (окончание срока действия договора аренды). Предприниматель не доказал, что срок договора аренды закончился, в связи с чем у него возникла обязанность по возврату обеспечительного платежа.
В других судебных актах судьи отмечали, что согласно договору задаток может рассматриваться как авансовый платеж, поэтому платеж формирует налоговую базу по НДС. Ведь продавец мог пользоваться деньгами[5].
Таким образом, если из договора следует, что задаток или обеспечительный платеж обеспечивают внесение платежей за последний месяц аренды и засчитываются в счет этих платежей, то шансы налогоплательщика отстоять свое право не включать задаток (обеспечительный платеж) в налоговую базу не очень высоки. Поэтому если компания не желает спорить с проверяющими, то при внесении задатка и обеспечительного платежа нужно будет заплатить НДС.
Вносим обеспечительный платеж по предварительному договору
Если обеспечение вносится по предварительному договору, что зачет сумм задатка (обеспечительного платежа) в счет оплата не может производится ранее заключения основного договора. Но Минфин России все равно считает, что с таких сумм следует уплачивать НДС в том налоговом периоде, в котором задаток получен (Письмо Минфина России от 02.02.2011 № 03-07-11/25). То есть, руководствуясь позицией Минфина России, в момент получения такого обеспечения следует исчислить и уплатить НДС, а при возврате суммы обеспечения принять ранее уплаченный НДС к вычету (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ). И если по условиям договора задаток засчитывается в счет платежей по основному договору, то следует ожидать возникновения спора с проверяющими. Перспективы его выиграть невысоки.
Ситуация #5. Обеспечительный платеж является одновременно и авансовым
При таких формулировках договора арбитры ФАС Поволжского округа пришли к выводу, что обеспечительный платеж является одновременно и авансовым платежом в счет будущих платежей по основному договору. И судьи Верховного суда РФ их поддержали (Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2011 по делу N А12-16130/2010 (Определение ВАС РФ от 08.07.2011 N ВАС-8319/11). Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Московского округа от 19.01.2011 № КА-А40/16964-10.
Что предусмотреть при внесении задатка по предварительному договору
Поэтому при внесении задатка по предварительному договору целесообразно предусмотреть обязательный возврат обеспечительного платежа при заключении основного договора. А в случае необходимости засчитывать сумму задатка в счет платежей по основному договору на основании отдельного соглашения. Подобный спор дошел до Верховного суда РФ. И судьи установили, что по условиям предварительного договора обеспечительный платеж перечисляется в качестве обеспечения обязательства по заключению основного договора, не входит в цену основного договора и подлежит возврату после его заключения. Суд указал, что такой взнос не выполняет платежную функцию в момент его получения и не может рассматриваться как частичная оплата в счет предстоящей поставки товаров. Следовательно, сумма обеспечительного взноса не включается в налоговую базу по НДС до тех пор, пока он не будет зачтен в счет оплаты по заключенному договору. Именно в этот момент такой взнос перестает быть способом обеспечения исполнения обязательств и трансформируется в часть стоимости товара (Определение Верховного Суда РФ от 11.11.2014 № 306-КГ14-2064, Постановления ФАС Поволжского округа от 24.07.2014 по делу № А12-22792/2013, от 06.12.2012 № А12-7425/2012).
Подытожим
При выплате аванса возврату подлежат излишки средств или аванс целиком, если обязательства не были выполнены.
Задаток при невыполнении обязательств возвращается в двойном размере или удерживается задаткополучателем. Чтобы контролирующие органы задаток не переквалифицировали в аванс, его нужно прописывать отдельным соглашением.
Обеспечительный платеж возвращается в полном объеме, если обстоятельства не наступили или обязательства не исполнены.
Подробнее о налоговой экономии при всех видах предварительных платежей поговорим в следующей статье.
