Инструкция: как вести учет основных средств бюджетной организации

336

12.05.2021

В налоговом кодексе отсутствует упоминание «основное средство в налоговом учёте». Вместо него используется «амортизируемое имущество» — активы, превышающие 100.000 ₽, получившие название «основных средств» в бухгалтерском учете, где главной единицей считается инвентарный объект. Порядок налогового учета постоянно модифицируется, в 2022 году также зарегистрировали ряд нововведений.

Амортизируемое имущество изначально не предназначено для последующей реализации, используется фирмой для других целей. В последствии, объект перепродают, отдают в бесплатное использование, если он непригоден, отсутствует необходимость в дальнейшем применении.

Понятие

В соответствии с новым стандартом, утвержденным Приказом Минфина № 257н от 31.12.2016, основные средства понимаются как материальные ценности (активы) вне зависимости от их стоимости, срок полезного использования которых составляет более 12 месяцев. Они предназначены для постоянного многократного употребления с целью выполнения организацией возложенных на нее функций. Имущественные объекты могут принадлежать учреждению как по праву оперативного управления, так и по праву владения или пользования имуществом.
Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств», такие средства не подлежат последующей перепродаже и предполагают использование с целью получения в будущем экономической выгоды (п. 4 ПБУ 6/01).

В аналитике за единицу учета таких средств принимается инвентарный объект — ИО (п. 6 ПБУ 6/01). Если первоначальная стоимость ИО ниже 40 000,00 рублей, то они могут учитываться в качестве материально-производственных запасов. Стоимостные границы организация определяет в своей политике самостоятельно.

Законодательно основные средства регламентируются следующими нормативно-правовыми актами:

1. Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый кодекс РФ.
3. 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011.
4. ПБУ 6/01.
5. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств — Приказ Минфина от 13.10.2003 № 91н.
6. Приказ Минфина России об утверждении федерального стандарта от 31.12.2016 № 257н.

Принятие ОС

Пример

ООО «Зоо-ленд» занимается продажей рептилий, рыб и оборудования для них через стационарный магазин. В апреле организация закупила оборудование:

1. Аквариум для содержания рыб в магазине, стоимостью 52 530 руб. в т. ч. НДС.
2. Террариум для содержания рептилий в магазине, стоимостью 252 360 руб. в т. ч. НДС.
3. Аквариум, предназначенный для перепродажи, стоимостью 48 490 руб. в т. ч. НДС.
4. Выставочный стеллаж, стоимостью 41 640 руб. в т. ч. НДС.

За установку было уплачено: за террариум — 12 710 руб. в т. ч. НДС, за аквариум — 5 280 руб. в т. ч. НДС.

Принадлежность приобретенного оборудования к ОС определяется на основании 5 критериев нашего ПБУ:

Лимит стоимости ОС для принятия в налоговом учете (НУ) 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 1 ст. 257 НК РФ). Предельная стоимость ОС в бухучете все еще остается на прежнем уровне: 40 000 рублей.

По ОС, принятым на учет с начала 2016 года по первоначальной стоимости более 40 000 до 100 000 рублей, плательщикам налога на прибыль приходится учитывать временные разницы между затратами в налоговом и бухучете.

В нашем примере в НУ в качестве амортизируемого ОС принимается только террариум. Аквариум для рыб, принятый в бухгалтерском учете (БУ) как ОС, в НУ отражается в составе материальных затрат (под. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Учет основных средств в учреждении

Бухгалтерский учет таких средств в бюджетных организациях осуществляется согласно инструкции № 157н (п. 21 Приказа Минфина РФ № 157н от 01.12.2010). Учет основных фондов ведется через единый план счетов, а также через специальный, разработанный в соответствии с Приказом Минфина № 162н от 06.12.2010.

Для бухгалтерских записей хозяйственных операций и движений объектов таких средств в бюджетном учете применяется синтетический счет 010100000 «Основные средства». Поступления проводятся по синтетическому счету 0010600000 «Вложения в нефинансовые активы», учет выбытия — по аналитике отдельных счетов «Основные средства» (заканчиваются на 410).

В бухгалтерском учете НКО движение фондов отражается на счете 01 «Основные средства», поступления промежуточно проводятся через сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Построенные объекты недвижимости, права на которые необходимо зарегистрировать в обязательном порядке, признаются основными средствами вне зависимости от того, зарегистрированы они в момент принятия к учету или нет. Если же такой объект еще недостроен, то для него необходимо сформировать отдельный субсчет к счету «Основные средства».

По факту принятия к бухгалтерскому учету фонда составляется акт по форме ОС-1. При необходимости учреждение вправе разработать свой бланк документа.

Для того чтобы такие средства отражались в бухгалтерии корректно, специалисту необходимо провести поэтапную оценку и учет поступившего основного фонда.

Выбытие основных средств

Если ваша организация продала, ликвидировала или передала другому предприятию объект основ­ных средств, вы должны списать его стоимость с ба­ланса организации.

Как известно, на балансе основные средства числятся по остаточной стоимости, которая определяется так:

При списании с баланса объекта основных средств сначала спишите сумму начисленной амортизации.

Для этого сделайте проводку:

ДЕБЕТ 02  КРЕДИТ 01

– списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств.

Таким образом, на дебете счета 01 будет сформирована остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. Эту сумму вы должны отнести в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 01

– списана остаточная стоимость основного средства.

Для учета выбытия объектов основных средств вы можете открыть к счету 01 отдельный субсчет «Выбытие основных средств».

Если ваша организация решила использовать субсчет «Выбытие основных средств», при списании с баланса объекта основных средств вы должны сделать проводки:

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01

– списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

ДЕБЕТ 02  КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»

– списана сумма начисленной амортизации;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»

– списана остаточная стоимость объекта основных средств.

Если выбывает объект основных средств, стои­мость которого в результате переоценки была уве­личена, то сумму его дооценки, числящуюся на сче­те 83 «Добавочный капитал», включите в состав нераспределенной прибыли:

ДЕБЕТ 83  КРЕДИТ 84

– сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли.

Если имущество стоимостью не более 40 000 рублей вы учитываете в составе основных средств, то амортизацию по нему начисляют в обычном порядке.

ПРИМЕРВ феврале АО «Актив» приобрело пневмомотор стоимо­стью 17 700 руб. (в том числе НДС – 2700 руб.). Срок его полезного использования – 3 года. В соответствии с учетной политикой АО «Актив» имущество стоимостью свыше 10 000 руб. учитывает в составе основных средств. Пневмомо­тор введен в эксплуатацию в феврале. Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:
в феврале ДЕБЕТ 08  КРЕДИТ 60
– 15 000 руб. (17 700 – 2700) – отражена задолженность перед поставщиком;
ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60
– 2700 руб. – учтен НДС;
ДЕБЕТ 01  КРЕДИТ 08
– 15 000 руб. – пневмомотор введен в эксплуатацию;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19
– 2700 руб. – принят к вычету НДС;
в марте ДЕБЕТ 26  КРЕДИТ 02
– 417 руб. (15 000 руб. : 3 года : 12 мес.) – начислена аморти­зация.

Что относится к основным средствам

Под такими фондами понимается имущество организации, используемое в целях производства товаров, работ или услуг или для непосредственного функционирования учреждения на протяжении периода, превышающего 12 месяцев, либо производственного, операционного цикла свыше 1 года.

К основным средствам принято относить:

• здания и сооружения;
• машины и оборудование;
• приборы, устройства и инструменты;
• вычислительную технику;
• транспортные средства;
• инвентарь и хозяйственные принадлежности;
• племенной и рабочий скот;
• многолетние насаждения;
• дороги.

Основными средствами также являются различные капиталовложения — вложения с целью коренного земельного улучшения и фонды на правах аренды, участки земли, объекты природопользования.

Основные средства принимаются к учету только при единовременном выполнении определенных критериев:

1. Средство предназначено для производства товаров, работ, услуг, а также для функционирования учреждения или же для реализации фондов за денежное вознаграждение во временное пользование и владение.
2. Использование средства должно происходить на протяжении длительного периода, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
3. Предприятие не планирует дальнейшую перепродажу фонда.
4. В будущем средство может приносить прибыль или экономическую выгоду организации.

К основным средствам не относятся объекты, учтенные в качестве готовой продукции на складах производителя, продуктов на складах реализаторов. Данные товары будут перепроданы, что является несоблюдением одного из критериев отнесения продукции к основным фондам.

Не являются такими средствами и объекты, которые находятся в пути или переданы для монтажа. Капитальные и финансовые вложения, за исключением вложений в арендованные активы и на улучшение земель, также не относятся к основным средствам.

Основные средства: понятие и критерии принятия к учету

Основные средства (ОС) – это имущество компании, которое используется в производстве и хозяйственной деятельности компании в течение долгого временного периода (больше 1 года). Причем, оно должно использоваться исключительно для нужд компании (то есть приобретаться не для перепродажи), приносить прибыль и не перерабатываться как сырье или материалы (ОС должны сохранять свою натуральную форму). Иными словами, основные средства – это вся недвижимость, транспорт, оборудование, офисная техника. Также к основным средствам относят дороги, электросети, иные коммуникационные объекты, животных, многолетние растения и многое другое.

ОС можно использовать в производстве, сдавать в аренду, однако право собственности на них не должно передаваться. Объекты ОС подлежат износу в процессе использования, при этом величина износа (сумма амортизации) ежемесячно относится на расходы компании и включается в себестоимость произведенных работ/услуг.

Как определить срок полезного использования основных фондов

При учете такого средства необходимо определить срок его полезного использования и амортизационную группу. При использовании объектов его стоимость переносится на себестоимость произведенных продуктов при помощи амортизационных отчислений.

Под сроком полезного использования понимается период извлечения прибыли и экономических выгод при эксплуатации основного средства. Учреждение определяет срок полезного использования самостоятельно, руководствуясь своими отраслевыми и организационными особенностями. Для некоторых объектов СПИ устанавливается на основании количественного фактора, то есть по количеству изготовленной продукции или же выполненных работ, услуг в натуральном выражении, которые предприятие планирует получить от применения того или иного основного средства.

При определении СПИ специалисты должны руководствоваться Постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.2002. В нем закреплена классификация объектов, в которой основные средства сгруппированы по сроку полезного использования — для каждой классификационной группы определены верхняя и нижняя временные границы.

Если имущественный объект состоит из нескольких составных частей, то возможны ситуации, когда для каждой его компоненты устанавливается различный срок полезного использования. Такие составляющие отражаются в учете как отдельные основные средства.

ИТОГИ

Приобретение основных средств, бывших в употреблении, дает организации ряд преимуществ, таких как:

• рыночная цена данных основных средств, как правило, ниже, чем у новых;
• срок полезного использования таких основных средств может быть сокращен, а, следовательно, основные средства, бывшие в употреблении, могут быть полностью самортизированы раньше, чем новые.

Чтобы учесть срок фактической эксплуатации объекта основных средств предыдущим собственником, обязательно необходимо документальное подтверждение указанного срока. Самым надежным документом для подтверждения будет Акт о приеме-передаче объекта ОС. При отсутствии данных документов вероятен риск спора с налоговой инспекцией и судебного разбирательства. Что касается учета объектов основных средств, то рекомендуем и бухгалтерском, и в налоговом учете устанавливать одинаковые первоначальную стоимость, срок полезного использования и методы амортизации, что позволит максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

На эту тему читать: Налог на имущество 2013 Налог на имущество 2022 Амортизационная премия как способ оптимизации

Фирммейкер, ноябрь 2014 (ежегодно актуализируется) Светлана Маркина (Митюхина), Ирина Базылева При использовании материала ссылка обязательна

Как определить амортизационную группу и выбрать метод начисления амортизации

Основные средства необходимо ежемесячно амортизировать — вычитать из стоимости фонда определенную сумму на текущие издержки. Земельные участки и объекты природопользования (недра, водные ресурсы и т. п.) не подлежат амортизации в учете, так как они не изнашиваются и не теряют своих потребительских свойств.

По общим правилам бухучета специалист может воспользоваться следующими способами амортизации:

1. Линейный — ежемесячно списывается одна и та же сумма отчислений.
2. Способ уменьшаемого остатка — сумма отчислений устанавливается согласно остаточной стоимости на начало отчетного года и нормативов амортизации, полученной при применении коэффициента ускорения. Величина индекса в учете основных фондов не может превышать значение 3,0.
3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования — амортизационные отчисления рассчитываются ежегодно, исходя из общего количества лет эксплуатации основного средства и количества оставшихся лет до завершения периода.
4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции, работ — ежемесячная сумма списания определяется в учете основных фондов по количеству единиц товаров, выпущенных каждый месяц, а также совокупного планового объема за весь период эксплуатации.

Способы амортизации выбираются бухгалтером для каждой группы основных активов в учреждении и применяются на протяжении всего эксплуатационного периода, то есть срока полезного использования.

При налоговом учете действуют только линейный и нелинейный методы амортизации, которые применяются для всех основных объектов, зарегистрированных в организации. При этом выбранную методологию для амортизации можно менять в ходе эксплуатации.

Бухгалтерские записи по списанию амортизационных отчислений составляются ежемесячно в размере суммы годовых амортизационных списаний, разделенных на 12 месяцев.

Для проведения амортизационных отчислений в НКО применяется счет 02 «Амортизация основных средств». В бюджетном учете используются следующие счета:

• 0 106 00 000 — для объектов основных средств, задействованных в капитальном строительстве;
• 0 109 00 000 — если амортизационные отчисления основного средства участвуют в формировании себестоимости товаров, работ, услуг или учитываются в издержках обращения;
• 0 401 00 000 — если амортизация не учитывается в издержках обращения.

Амортизационные отчисления должны проводиться, начиная с первого числа периода (месяца), следующего за месяцем принятия основного средства к учету. Списание завершается при выбытии или полном погашении стоимости фонда.

В случаях консервации на период, превышающий 3 месяца, а также при ремонте, модернизации, реконструкции основного средства, длящихся больше года, амортизационные отчисления приостанавливаются. В остальных ситуациях приостановка амортизации невозможна.

Ежемесячно после начисления амортизации обновляется и остаточная стоимость основного средства — разность между первоначальной стоимостью и амортизационными отчислениями.

Учет износа основных средств и амортизация

В процессе эксплуатации основные средства в своем большинстве стареют. Исключение составляют земельные ресурсы, срок службы которых ничем не ограничен.

Ежемесячные отчисления в специальный фонд, предназначенный для обновления ОС, производятся на начальную стоимость и называются амортизацией. Расчет износа выполняется на основании двух основных параметров:

• первоначальной стоимости;
• срока полезного использования объекта.

Определение первоначальной стоимости

Основанием для первоначальной оценки актива, относящегося к основным средствам, является документально подтвержденная фактическая сумма, израсходованная на введение его в эксплуатацию. Кроме покупной цены, в это понятие включаются прямые издержки:

• на доставку;
• подготовку установочной площади;
• разгрузку;
• наладку;
• накладные расходы;
• прочие возможные действия, связанные с достижением эксплуатационной пригодности.

Если основное средство приобреталось в кредит, то в большинстве случаев его следует учитывать только по основной сумме (телу), без уплаченных процентов. Исключение составляют ситуации, предусмотренные МСФО 23.

Чем определяется срок эксплуатации

Нормативный срок службы ОС не может быть менее года, но для каждого объекта он определяется индивидуально с учетом нескольких факторов:

• паспортных данных и рекомендаций предприятия-изготовителя;
• предполагаемой интенсивности эксплуатации;
• спецификой технического обслуживания;
• ожидаемого морального устаревания;
• правовых и прочих нормативных ограничений.

Виды износа основных средств

Полная или частичная утрата основным средством своих полезных эксплуатационных свойств, а, следовательно, его обесценение, может происходить по двум основным причинам:

Физический износ

Происходит в результате воздействия вредоносных факторов, действующих на объект в процессе его использования или хранения. Это понятие включает совокупность процессов трения, окисления и других физико-химических явлений, сопровождающих все материальные предметы. На интенсивность этого вида износа влияют:

• темпы эксплуатации;
• качественные показатели объекта, задающие его долговечность;
• качество основных фондов;
• внешние условия работы и технологические особенности среды;
• квалификация персонала;
• тщательность и своевременность профилактики, техобслуживания.

Степень физической изношенности определяется двумя методами:

• Экспертным, при котором состояние объекта оценивается специалистами, сравнивающими объективные параметры с эталонными.
• Аналитическим, предусматривающим учет нормативного срока эксплуатации.

Моральный износ

Выражается критическим снижением эффективности использования ОС в коммерческих целях по причине концептуального устаревания. Понятным примером может служить лучший компьютер, произведенный в середине 90-х годов. Даже еcли он лежал все прошедшее время на складе в упакованном виде, он не соответствует сегодняшним требованиям, предъявляемым к вычислительной технике.

Принято деление морального износа на две разновидности. Первая форма связана с удешевлением заменяющих аналогов. Иными словами, такой же объект сейчас можно купить дешевле. Определить степень морального износа первой формы можно по формуле:

Где: МИ1 – показатель морального износа первой формы; ОСБ – стоимость, по которой единица учета числится на балансе; ОСВ – сумма, в которую обойдется восстановление или обновление основного средства в актуальных рыночных условиях.

Возникновение морального износа второй формы обусловлено появлением более прогрессивных производственных методов и технологий. Работать «по старинке» теоретически можно, но воспроизводство коммерческого продукта становится менее рентабельным, а его реализация составляет проблему по причине конкуренции.

Степень морального износа основного средства второй формы вычисляется по формуле, выражающей относительное повышение эффективности новых средств производства:

Где: МИ2 – моральный износ второй формы; ПНС – производительность нового средства производства в принятых на предприятии единицах измерения (например, штук в час); ПСС – производительность старого основного средства в тех же единицах.

Внутри второй формы морального износа также есть деление на подкатегории. Он может быть:

• Частичным – если утрачена не вся его производственная ценность. В некоторых случаях устаревший объект можно применять на второстепенных технологических участках или операциях с приемлемой эффективностью.
• Полным – когда дальнейшая эксплуатация влечет убытки. Устаревшее ОС ждет разукомплектация и утилизация.
• Скрытым. Новых, более производительных основных средств еще нет, но известно, что ведется их разработка.
• Внешним. Этот подвид морального старения второй формы проявляется при воздействии факторов, не зависящих от внутренней политики предприятия. Например, производство выпускаемой продукции может быть ограничено или запрещено решением органов власти.

Независимо от формы морального износа, его причиной является технологический прогресс. Ему подвержены также некоторые нематериальные активы (программное обеспечение, техническая документация и прочее).

Как сформировать первоначальную стоимость основных средств

Первоначальная стоимость — это издержки на покупку или производство основного актива. Первоначальная стоимость состоит из следующих величин:

• суммы, перечисленные продавцу;
• цена доставки, установки и ввода в эксплуатацию;
• издержки на работы строительного характера;
• затраты на информационные услуги при покупке основного средства;
• таможенные пошлины и сборы, уплаченные при импортировании объекта, госпошлина за покупку;
• прочие издержки.

При этом в составе первоначальной стоимости не учитываются общехозяйственные расходы, за исключением издержек, связанных с конкретным объектом, и НДС.

Первоначальная стоимость отражается при бухучете основного фонда и не меняется в процессе его эксплуатации, кроме случаев модернизации, реконструкции, переоценки, достройки или частичной ликвидации инвентарного объекта.

Как провести переоценку основных средств

Учреждение вправе организовать переоценку основных фондов при необходимости. Переоценка производится каждый год по состоянию на 31 декабря по всем основным средствам, сгруппированным по однородному признаку.

По факту переоценки стоимость активов дооценивается, то есть увеличивается, или уменьшается — уценивается. Такая стоимость называется восстановительной.

Для переоцениваемых объектов амортизационные отчисления формируются из восстановительной стоимости.

Важные изменения 2022 года

С 01.01.2018 начал действовать новый федеральный стандарт основных средств. Теперь учет основных средств в бухгалтерском учете нужно проводить по-другому. Предлагаем ознакомиться с ключевыми нововведениями, приведенными в таблице:

Также теперь организации вправе менять способ начисления амортизации, но только с 1 января. Чтобы учесть разные группировки основных средств, можно использовать все 3 амортизационных метода, заранее прописав это в своей учетной политике.

Важные изменения коснулись и отчетности по фондам. Отчеты станут подробнее и прозрачнее.

Налоговый учет основных средств в 2022 году ведется без изменений. Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ, амортизируемым считается то имущество, собственником которого является учреждение и которое используется с целью получения доходов. Срок полезного использования для таких инвентарных объектов — более 12 месяцев.

С 01.01.2016 начальное стоимостное значение материальной ценности, при котором объект признается основным средством, выросло до 100 000 рублей. Распространяется это правило на те инвентарные объекты, которые организация вводит в эксплуатацию, начиная с 01.01.2016 (п. 7 ст. 5 ФЗ «О внесении изменений в НК РФ» от 08.06.2015 № 150).

С 01.01.2017 вступил в силу новый классификатор ОКОФ, благодаря чему была утверждена новая классификация основных средств (ПП РФ № 640 от 07.07.2016, Приказ Росстандарта № 2020-ст от 12.12.2014). Каждая организация при постановке объекта как на бухгалтерский, так и на налоговый учет должна использовать обновленные классификаторы.

Налоговый учет расходов на капитальные вложения

С 2016 года изменились критерии признания имущества амортизируемым для целей расчета налога на прибыль. С 2022 года применяется новая классификация основных средств. С 2022 года предусматривается инвестиционный налоговый вычет в части расходов на приобретение основных средств и расходов по их достройке, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению.

Порядку учета расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества посвящено с интервью с экспертом – Сергеем Разгулиным, действительным государственным советником РФ 3 класса.

Напомните количественные критерии отнесения имущества к амортизируемому?

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (пункт 1 статьи 256 НК РФ). Указанная стоимость применяется к объектам, вводимым в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года.

К амортизируемому имуществу относятся и нематериальные активы со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей. Такое толкование изложено в разъяснении Минфина России от 09.09.2011 № 03-03-10/86. Вместе с тем НК РФ не предусматривает увеличение первоначальной стоимости нематериальных активов в результате дооборудования, модернизации. (письма Минфина России от 27.09.2011 № 03-03-06/1/595, от 26.04.2017 № 03-03-06/1/25101).

Речь идет об оплаченной стоимости?

Для целей отнесения имущества к основному средству при использовании метода начисления фактическая оплата значения не имеет. Амортизация может начисляться, например, при приобретении имущества в рассрочку, но при условии, что первоначальная стоимость имущества сформирована, имущество принято к учету и введено в эксплуатацию (письмо Минфина России от 15.09.2009 № 03-03-06/2/170). Аналогично может применяться амортизационная премия по приобретенному, но еще не оплаченному имуществу (письмо Минфина России от 16.08.2010 № 03-03-06/1/550).

При этом нужно отличать данную ситуацию от ситуации, когда имущество получено безвозмездно и при этом его стоимость не включается в состав внереализационных доходов на основании пункта 8 статьи 250 НК РФ. Начисление амортизации по такому имуществу повлечет налоговый риск, так как, по мнению Минфина, в такой ситуации первоначальная стоимость имущества принимается равной нулю (письмо от 30.08.2017 № 03-07-08/55630).

В силу пункта 9 статьи 258 НК РФ для применения амортизационной премии требуется несение расходов со стороны налогоплательщика.

Как отражаются расходы на приобретение имущества в бухгалтерском учете?

Организация может установить в учетной политике лимит стоимости основных средств, но не более 40 000 рублей за единицу. Тогда имущество, стоимость которого не превышает предельную сумму, может отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н).

Как учесть в налоговом учете затраты на приобретение имущества, стоимостью менее 100 тысяч рублей?

С 2016 года затраты на приобретение имущества, первоначальной стоимостью менее 100 000 рублей, подлежат включению в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Кроме того, согласно подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 100 тысяч, то есть, меньше суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной пунктом 1 статьи 256 НК РФ.

Можно ли для целей учета затрат рассматривать расходы на приобретение имущества и на его установку раздельно, в качестве самостоятельных видов расходов?

Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальная стоимость которого превышает 100 000 рублей (пункт 1 статьи 257 НК РФ). Когда основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, первоначальная стоимость определяется по общему правилу как рыночная цена такого имущества.

Обратите внимание, что в первоначальную стоимость основного средства, приобретаемого на возмездной основе, включается не только сумма расходов на его приобретение, но и расходы на доставку, доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (кроме случаев, предусмотренных НК РФ).

Иными словами, невключение в первоначальную стоимость, например, стоимости монтажа приобретенного имущества, повлечет занижение налоговой базы по налогу в соответствующем периоде.

Налоговые риски имеются при учете в качестве отдельных основных средств имущества, которое предназначено для использования в составе другого объекта.

Единовременный учет расходов возможен, если стоимость каждого приобретенного объекта не превышает 100 тысяч рублей, каждый объект в отдельности способен исполнять определенную функцию не только в составе других объектов («комплексе»), но и самостоятельно; из документации, технических характеристик комплекса оборудования должна следовать возможность замены отдельного имущества другим без какого-либо ущерба для всей системы в целом.

Значение для квалификации расходов должна иметь, в том числе, направленность произведенных организацией затрат. Если из первичных документов следует, что целью расходов организации являлся единый комплекс имущества, а не отдельные составляющие, то возможность самостоятельного применения одного или нескольких предметов, разный срок их использования и другие причины не носят принципиального значения для признания соответствующих предметов составными частями основного средства.

При таких обстоятельствах единовременное списание расходов на приобретение отдельных частей может повлечь риск привлечения организации к ответственности по статье 122 НК РФ.

Также отметим, что объект основных средств продолжает учитываться в налоговом учете в качестве амортизируемого имущества и в случае приостановки его использования в деятельности, направленной на получение дохода. При продаже имущества, выведенного из эксплуатации в связи с принятием решения о его продаже, налоговая база определяется как доходы от реализации, уменьшенные на остаточную стоимость имущества. Полученный от реализации убыток принимается не сразу, а пропорционально оставшемуся невыбранному сроку полезного использования (пункт 3 статьи 268 НК РФ).

С какого момента начинает начисляться амортизация?

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (пункт 4 статьи 259 НК РФ).

Напомню, что для начала начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации и которые вводятся в эксплуатацию с 1 декабря 2012 года, не требуется соблюдение условия по подаче документов на регистрацию указанных прав (статья 3.1 Федерального закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ).

ФНС допускает отражение в текущем периоде расходов в виде сумм амортизации и амортизационной премии, относящихся к предшествующим периодам. Для этого должны быть соблюдены правила исправления ошибок в исчислении налоговой базы, предусмотренные пунктом 1 статьи 54 НК РФ (письмо от 11.08.2017 № СД-4-3/15906).

Изменился ли подход к исчислению срока полезного использования?

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (пункт 1 статьи 258 НК РФ).

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Налогоплательщик самостоятельно определяет срок полезного использования на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества. При этом включение объекта в амортизационную группу осуществляется по правилам статьи 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Классификация основных средств использует Общероссийский классификатор основных фондов (коды ОКОФ, наименования его разделов, подразделов, классов, подклассов и отдельных видов основных средств). Каждой единице амортизируемых основных средств присваивается код, соответствующий нижнему уровню классификационного деления, согласно ОКОФ.

С 1 января 2022 года группировка основных средств по амортизационным группам основана на новом Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (Постановление Правительства РФ от 07.07.2016 № 640).

При введении в эксплуатацию основных средств, амортизация по которым начинает начисляться с 2022 года, следует использовать новую редакцию Классификации. В отношении основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2022 года, применяется срок полезного использования, определенный налогоплательщиком при вводе их в эксплуатацию.

Если реконструкция, модернизация, техническое перевооружение объекта проводится после 1 января 2022 года, то налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования такого объекта в пределах той амортизационной группы, в которую объект был включен по прежней редакции Классификации (письмо Минфина России от 11.11.2016 № 03-03-06/1/66200).

Как соотносятся новый и прежний классификаторы основных фондов?

Объектами классификации в ОКОФ являются основные фонды (произведенные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода времени, но не менее одного года, для производства товаров и оказания услуг).

Приказом Росстандарта от 21.04.2016 № 458 утверждены прямой и обратный переходные ключи между редакциями ОК 013-94 и ОК 013-2014 (СНС 2008) Общероссийского классификатора основных фондов.

Переходный ключ состоит из прямого переходного ключа от прежнего ОКОФ (ОК 013-94) к новому ОКОФ (ОК 013-2014 (СНС 2008)) Том 1 и обратного переходного ключа от нового ОКОФ к прежнему ОКОФ Том 2.

Прямой переходный ключ представлен в виде таблицы, в которой приведены коды и наименования позиций прежнего и нового ОКОФ. В переходном ключе каждой позиции прежнего ОКОФ устанавливается соответствие одной или нескольким позициям нового ОКОФ.

Но установить корректное соответствие Классификации удается не всегда. В частности, в новой редакции амортизационных групп отсутствуют указания в отношении офисной мебели. В соответствии с переходными ключами для мебели применяется код 330.31.01.1 по ОК 013-2014 (наименование кода «Мебель для офисов и предприятий торговли»). Так как кода 330.31.01.1 в Постановлении № 1 нет, возможно использовать код верхнего уровня 330.00.00.00.000 (Прочие машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь, и другие объекты). Но в Классификации это шестая группа (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно). Ранее предусматривалось отнесение мебели административных помещений к 4 амортизационной группе.

Когда в нескольких амортизационных группах содержится один и тот же код, при отнесении объекта к амортизационной группе следует учитывать примечания, относящиеся к соответствующей группе, а также положения пункта 6 статьи 258 НК РФ о применении срока полезного использования объекта согласно техническим условиям (рекомендациям изготовителей).

Если основное средство предназначено для выполнения сразу нескольких определенных самостоятельных функций, необходимо исходить из максимальной амортизационной группы и срока полезного использования.

Организация хочет провести модернизацию полностью самортизированного основного средства. Как учитывать расходы, если стоимость такой модернизации меньше 100 000 рублей?

Первоначальная стоимость основного средства изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объекта и по иным аналогичным основаниям (пункт 2 статьи 257 НК РФ).

НК РФ не определен минимальный размер суммы модернизации (письмо Минфина России от 10.09.2009 № 03-03-06/2/2167). Любая модернизация приводит к изменению первоначальной стоимости основного средства.

Когда основное средство полностью самортизировано и проведена его модернизация, первоначальная стоимость такого основного средства увеличивается на стоимость модернизации. Стоимость произведенной модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении основного средства в эксплуатацию (письмо Минфина России от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43374).

Как влияет на срок полезного использования и норму амортизации модернизация основного средства?

Срок полезного использования основного средства может быть увеличен в пределах максимального срока соответствующей амортизационной группы.

В целом позиция контролирующих органов сводится к тому, что сохранение или увеличение срока полезного использования основного средства после его реконструкции, модернизации или технического перевооружения не влечет изменение нормы амортизации данного объекта.

Расходы на модернизацию списываются через амортизацию с применением той нормы, которая была установлена при введении основного средства в эксплуатацию, до полного списания первоначальной стоимости объекта основных средств либо до выбытия данного объекта из состава амортизируемого имущества.

Возможно, что даже после истечения срока полезного использования, объект в налоговом учете будет продолжать амортизироваться до полного списания стоимости.

В письме Минфина России от 04.08.2016 № 03-03-06/1/45862 допускается начисление амортизации по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока полезного использования, в ситуации увеличения срока полезного использования основного средства после проведенной его реконструкции, модернизации или технического перевооружения.

В судебной практике есть иная точка зрения. Поскольку стоимость основных средств списывается на затраты посредством начисления амортизации в течение периода использования этого объекта для коммерческих целей, этот период определяется налогоплательщиком самостоятельно. Если в результате модернизации основного средства срок полезного использования не изменился, то налогоплательщик учитывает всю стоимость такого основного средства в течение оставшегося срока полезного использования, то есть, увеличивая сумму его ежемесячной амортизации (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22.01.2016 № Ф06-4506/2015).

Как поступать, если после реконструкции меняется назначение объекта, другими словами объект стал относиться к иной амортизационной группе?

НК РФ не предусмотрен перевод объектов в другую амортизационную группу, если их назначение изменилось в результате реконструкции, модернизации, технического перевооружения, по иным подобным основаниям (письмо Минфина России от 26.09.2012 № 03-03-06/1/503).

Но если в результате изменения технических характеристик реконструируемого или модернизируемого объекта изменяется ОКОФ, то данное обстоятельство может означать создание нового основного средства. Первоначальная стоимость такого основного средства определяется по статье 257 НК РФ (письмо Минфина России от 10.07.2015 № 03-03-06/39775).

Как амортизировать имущество, приобретенное у прежнего собственника?

Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (пункт 7 статьи 258 НК РФ).

Если срок использования предыдущим собственником превысил срок полезного использования, указанный в Классификации, организация — новый собственник определяет такой срок с учетом предполагаемого срока использования, требований техники безопасности и других факторов. Предположим, если использовать имущество предполагается более года, то в отношении такого имущества срок не может быть менее 13 месяцев (письмо Минфина России от 09.02.2011 № 03-03-06/2/29).

Обратите внимание, что норма пункта 7 статьи 258 НК РФ не дает право новому собственнику продолжать начислять амортизацию с ошибками (Постановление АС СЗО от 22.12.2015 по делу № А56-49077/2014).

Кроме того, налогоплательщик может определить срок полезного использования приобретенного имущества, бывшего в эксплуатации, и без учета срока его использования у предыдущего собственника (письмо Минфина России от 11.08.2017 № 03-03-06/1/51573).

В настоящее время принят закон, который предусматривает для организаций инвестиционный налоговый вычет. В чем идея данного механизма?

В уменьшении суммы налога на прибыль на расходы по приобретению основных средств и на расходы по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению (новая статья 286.1 НК РФ).

Вычет применим к расходам в отношении объектов, относящихся к 3—7 амортизационным группам.

Срок действия положений об инвестиционном налоговом вычете ограничивается НК РФ 10 годами — до 1 января 2028 года.

При выборе организацией данного порядка учета признать произведенные расходы иным образом станет невозможным: применение амортизации, а также амортизационной премии к таким объектам запрещается.

В случае продажи имущества, в отношении которого применялся инвестиционный вычет, после истечения срока его полезного использования доходом будет вся причитающаяся по договору сумма. Учет в расходах первоначальной стоимости такого имущества возможен, если реализация произведена до истечения срока полезного использования и при условии восстановления суммы налога, не уплаченной в связи с применением вычета, а также уплаты пеней.

Какой размер вычета?

Потенциально размер вычета может составлять 100% суммы налога (90% от произведенных расходов уменьшают сумму налога в бюджет субъекта и 10% — в федеральный бюджет). Но только в части суммы налога в федеральный бюджет НК РФ прямо допускает ее уменьшение до нуля.

Из редакции законопроекта неясен порядок расчета предельного размера вычета в части уменьшения суммы налога в бюджет субъектов РФ, соотношение принимаемых в уменьшение сумм налога и произведенных расходов между бюджетами субъектов РФ при перемещении основного средства.

При том, что в силу требований НК РФ вычет, если организация приняла решение о его применении, должен распространяться на все объекты основных средств 3—7 амортизационной группы, относящиеся к организации и обособленным подразделениям, расположенным на территории субъектов РФ, которые предоставили право на применение вычета.

Неясности значительно усиливаются по причинам наделения субъекта РФ правами на принятие решения о предоставлении вычета, определении его размера, категорий налогоплательщиков и объектов соответствующих основных средств, в отношении которых применяется вычет, установлении минимального срока применения вычета, ограничения на перенос остатка вычета на последующие отчетные (налоговые) периоды.

Предлагаемый механизм может быть потенциально интересен прибыльным организациям (у которых будет иметься исчисленная по основной ставке 20% сумма налога к уплате), приобретающим имущество со сроком полезного использования менее 20 лет, не предполагающим его реализацию в течение указанного периода и перемещение в субъект РФ, в котором применение вычета не предусмотрено.

Учитывая сроки принятия необходимых законов субъектами РФ, использование инвестиционного налогового вычета в 2022 году маловероятно, а может быть и преждевременно.

Как применение инвестиционного налогового вычета отразится на административной нагрузке организации?

Организация должна будет производить расчет предельной величины вычета, исходя из суммы налога, которая подлежала бы уплате, и расчетной суммы налога, исчисленной по ставке 5% (если иной размер не установлен субъектом РФ), в условиях, если бы вычет не применялся.

При камеральной проверке декларации налоговый орган вправе будет истребовать пояснения и документы, касающиеся применения вычета (новый пункт 8.8 статьи 88 НК РФ). Сделки организации, которая применяет вычет, со своим взаимозависимым лицом будут признаваться контролируемыми при превышении доходов по сделкам за календарный год суммы в 60 млн рублей (подпункт 9 пункта 2 НК РФ и пункт 3 статьи 105.14 НК РФ).

налоговая отчетность налоги

Отправить

Запинить

Твитнуть

Поделиться

Поделиться

Проводки

1. Учет поступления основных фондов.

Учет поступления основных средств и введение инвентарных объектов в эксплуатацию производится по первоначальной цене (стоимости покупки) объекта. К бухучету ИО принимается на дату, когда первоначальная стоимость полностью образована, а к налоговому — в момент введения фонда в эксплуатацию:

• Дт 08 Кт 60/10/70/69) — принятие к учету расходов на приобретение или создание основных средств;
• Дт 19 Кт 60 — проведение входящего НДС;
• Дт 01 Кт 08 — образование первоначальной стоимости инвентарного объекта.

Для бюджетного учета проводки будут следующими:

• Дт 110631310 Кт 130231730 — поступило оборудование;
• Дт 110434310 Кт 110631410 — ввод оборудования в эксплуатацию;
• Дт 130404310 Кт 110404410 — начисление амортизации.

2. Учет выбытия основных фондов.

Рассмотрим варианты с продажей и ликвидацией объекта имущества. Учет выбытия основных средств отражает стоимость продажи и остаточную стоимость ИО:

• Дт 62 Кт 91 — доход от реализации;
• Дт 91 Кт 68 — НДС;
• Дт 02 Кт 01 — списание амортизации;
• Дт 91 Кт 01 — списание остаточной стоимости.

Записи для бюджетного бухучета:

• Дт 110434 410 Кт 110134410 — списание амортизации;
• Дт 140110172 Кт 110134410 — списание остаточной стоимости.

Учет ликвидации:

• Дт 02 Кт 01 — списание амортизации;
• Дт 91 Кт 01 — списана остаточная стоимость.

Дт 0 401 10 000 (аналитика — 401 10 172) Кт 0 101 00 000 (необходимый аналитический счет) — проводка при частичной ликвидации основного средства в бюджетном учреждении.

3. Учет по забалансу.

Забалансовый учет основных средств ведется по счетам 001 и 011 (передача или аренда инвентарного объекта), 005 (оборудование для монтажа), 010 (отражается износ некоторых объектов).