Как исчисляется НДС при возмещении расходов в разных ситуациях?

Какие расходы относят к возмещаемым?

Для начала давайте разберемся, какие же именно расходы называют возмещаемыми. Тут все не очень сложно: это расходы, которые осуществлены в интересах другого лица. Возмещение издержек чаще всего оформляется договорами возмездного оказания услуг, аренды или посредническими. Приведем примеры наиболее распространенных случаев:

• расходы на питание;
• медицинские услуги;
• страховые;
• транспортные;
• коммунальные;
• командировочные и т. д.

Эксперты КонсультантПлюс подготовили разъяснения о необходимости начисления НДС при возмещении расходов, учтенных в цене договора; сверх цены договора; при перевыставлении расходов по посредническому договору. Если у вас нет доступа к К+, получите его бесплатно на временной основе и переходите к указаниям.

Но, конечно, наиболее весомую долю всех видов возмещаемых услуг составляют услуги по доставке и перевозке товаров. Остановимся на них подробнее.

Как возместить НДС из бюджета

Для возмещения налога предусмотрено два варианта: его возврат до или после окончания камералки. В каждом способе есть отличия и нюансы, поэтому рассмотрим оба порядка.

Возмещение НДС в общем порядке

Правила установлены статьей 176 НК РФ. Они действуют на всех налогоплательщиков: продающих товары и в России, и за рубежом.

Чтобы возместить налог в общем порядке, нужно выполнить три условия:

1. Подать в ИФНС декларацию по НДС

Итоговая сумма НДС к возмещению отражается в строке 050 раздела 1 декларации. Чтобы получить размер налога, нужно предварительно заполнить разделы 3–6.

2. Подать заявление о возврате/зачете НДС

Вы можете вернуть налог на расчетный счет или зачесть его в счет будущих платежей. Заявление о возврате подавайте по форме КНД 1150058, о зачете — по форме КНД 1150057.

Заявление лучше подавать одновременно с декларацией — это поможет возместить налог в ускоренном порядке, предусмотренном п. 7–11 ст. 176 НК РФ. Если налоговая примет решение о возмещении, но не получит заявление, она будет действовать в общем порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Ведите учет экспорта и импорта в веб-сервисе Контур.Бухгалтерия. Простой учет, зарплата и отчетность в одном сервисе

3. Пройти камеральную проверку декларации

По стандартным правилам камералка идет два месяца. Но ее могут как сократить, так и продлить. Продление камералки до трех месяцев обычно связано с найденными нарушениями закона. Сокращение проверки до месяца могут получить только некоторые добросовестные налогоплательщики в отношении деклараций, которые подали после 1 октября 2022 за налоговые периоды после III квартала 2022 (письмо ФНС от 06.10.2020 № ЕД-20-15/129).

Во время камералки налоговая часто запрашивает документы, подтверждающие право на вычеты: счет-фактуры и УПД, первичные документы о постановке на учет; подтверждение нулевых ставок, платежные документы, договоры и пр.

Кроме того, налоговики иногда запрашивают книги покупок и продаж, счета фактуры, аналитические документы, карточки счетов и пр. С такими требованиями соглашаются не все налогоплательщики, поэтому споры доходят до судов. Судебная практика пока неоднозначна. Если вы готовы судиться с налоговой, можно попробовать отказаться от представления документов.

Проверка может завершиться удачно или не очень:

• Если никаких нарушений не нашли — налоговая решит возмещать ли НДС в течение 7 дней.
• Если нарушения есть — сразу возмещать налоги не будут. Сначала налоговая составит акт проверки, а затем передаст его вам. Это займет до 15 рабочих дней. Оспорить акт можно в течение месяца.

Итогом всей процедуры будет решение налоговой о возмещении. Она может возместить всю заявленную сумму, возместить частично или полностью отказать(п. 3 ст. 176, п. 1 ст. 101 НК РФ). Итоговое решение налоговая огласит вам в течение пяти дней.

Если вы запрашивали возврат налога, инспекция одобрит его при отсутствии недоимки и направит в казначейство поручение на возврат денег.

Возмещение НДС в заявительном порядке

В этой процедуре налог можно вернуть сразу, пока идет камеральная проверка (п. 1 ст. 176.1 НК РФ). Таким способом компании возвращают как весь НДС сразу, так и его часть.

Воспользоваться этим могут:

1. Организации, которые за 3 предыдущих года перечислили в бюджет не меньше 2 млрд рублей по НДС, акцизам, налогу на прибыль, НДПИ.
2. Налогоплательщики с банковской гарантией.
3. Налогоплательщики с поручительством российской организации.
4. Резиденты особых территорий с поручительством от управляющей компании.

Для каждой группы есть дополнительные условия. Например, стать поручителем может не каждая организация, а только та, которая уплатила 2 млрд рублей налогами в течение предыдущих трех лет. А гарантия от банка с момента подачи декларации НДС должна действовать еще хотя бы 10 месяцев.

Чтобы применить заявительный порядок, подайте заявление в произвольной форме вместе с поручительствами и гарантиями. Это надо сделать в течение пяти дней после подачи декларации или сразу вместе с ней.

Учитывайте, что нужно будет взять на себя обязанность вернуть в бюджет излишне возмещенный НДС, если налоговая отменит свое решение полностью или частично. Так может случиться, если по итогам проверки выяснится, что вы запросили возмещение на большую сумму, чем налоговая одобрила после проверки.

Налоговая возместит налог, только если у вас нет недоимок. Она будет проверять это 5 дней, а потом в течение еще 5 дней сообщит свое решение.

Если вам отказались возмещать налог в порядке ст 176.1 НК РФ, то можно воспользоваться стандартными правилами. В этом случае камералка продолжится автоматически, а после ее завершения налоговая может изменить свое мнение.

Что является транспортными возмещаемыми расходами?

Рассмотрим несколько вариантов, связанных с доставкой товара.

1. Покупатель может забирать товар самостоятельно, на условиях самовывоза. Для поставщика это, пожалуй, идеальный вариант: ему всего лишь нужно будет отпустить товар со склада непосредственно самому покупателю или транспортной организации, нанятой им. В этом случае все издержки по доставке покупатель несет самолично.
2. Поставщик может продавать свой товар по цене, в которой уже учтены расходы на перевозку. В этом случае они будут частью его коммерческих издержек, а у покупателя они оказываются в учете в составе покупной цены.
3. Нередко поставщик осуществляет несколько видов деятельности — например, реализацию товаров и оказание транспортных услуг. Тогда получается, что покупатель приобретает каждую из этих услуг по отдельности — по двум разным договорам или по смешанному. При этом стоимость доставки выставляется покупателю отдельным документом или выделяется в общем отдельной строкой.
4. И еще один способ — когда доставка организуется поставщиком, но не своими силами, а с привлечением сторонней транспортной компании, с заключением с ней договора на оказание соответствующих услуг. Однако стоимость доставки в конце концов оплачивает покупатель товара, а не поставщик, хотя именно последний рассчитывается с перевозчиком средствами, полученными от покупателя в сумме стоимости оказанных ему транспортных услуг. Как раз такие транспортные расходы и принято называть возмещаемыми.

Возмещение НДС по перевозке с точки зрения налоговиков

Свою точку зрения налоговики и финансисты выразили в письме Минфина РФ от 15.08.2012 № 03-07-11/299. О чем оно? Специалисты финансового ведомства указывают, что счета-фактуры, согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ, следует выставлять исключительно в случае реализации товаров. Далее они рассматривают случай, когда в соответствии с условиями заключенного договора поставщик организует перевозку, а покупатель возмещает ему осуществленные транспортные расходы. При этом, по мнению чиновников, в счете-фактуре продавца по отпущенным товарам стоимость услуг по доставке указывать не следует.

Потом они сообщают, что поставщик может оказывать транспортные услуги покупателю также по комиссионному или агентскому договорам. При этом покупатель вправе произвести вычеты НДС по таким услугам на основании счетов-фактур, которые выдаст ему продавец. Обратите внимание, что в этом случае при выписке счета-фактуры агент или комиссионер, заказавший услуги по доставке товаров, обязан указать в нем название фактического поставщика услуг (то есть перевозчика), а не свое собственное.

Рассуждая таким образом, чиновники приходят к выводу, что покупатель не может взять к вычету НДС по возмещаемым транспортным услугам, поскольку подобные счета-фактуры, согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, не могут служить основанием для осуществления налогового вычета.

Иными словами, финансисты в целях возмещения НДС настаивают на документальном оформлении посреднических отношений между поставщиком и перевозчиком. Следовательно, и составлять счета-фактуры следует по правилам, установленным для посредников. Это значит, что поставщик товара должен выписать покупателю два счета-фактуры:

1. непосредственно на сами товары — как продавец;
2. на услуги перевозки — как агент (с указанием имени фактического поставщика услуг).

Как отстоять выгодный учет налогов по договорам с условием о компенсации расходов

На практике нередко встречаются договоры, в которых цена разделена на две части: собственно плату поставщику, подрядчику, исполнителю, агенту (для краткости назовем их исполнителями) и компенсацию его затрат на выполнение договора. Такие действия преследуют несколько целей. Во-первых, заказчик или покупатель получает возможность контролировать порядок образования цены. Во-вторых, исполнителю гарантирован доход сверх его затрат. В-третьих, это выгодно с налоговой точки зрения. Именно поэтому инспекторы на местах предъявляют повышенный интерес к подобным соглашениям.

В чем налоговая выгода договора с возмещением затрат

Возмещение затрат осуществляется заказчиком или покупателем на основании документов, представленных второй стороной. Подобное условие может касаться компенсации расходов на доставку товара, затрат посредника на исполнение поручения, затрат арендодателя на оплату коммунальных платежей, командировочных расходов исполнителя и т. д.

Сумма компенсации не включается в состав выручки исполнителя. Ведь в подпункте 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ указано, что при расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются «доходы в виде <�…> возмещения затрат, произведенных <�…> иным поверенным за счет <�…> иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов <�…> поверенного». Соответственно, и суммы возмещаемых расходов отражаются в учете того, кто их компенсировал.

Что касается НДС, то сумма возмещения не облагается этим налогом (хотя иногда налоговики пытаются это оспорить). В облагаемую базу исполнителя попадает лишь основная цена сделки. Соответственно, в сравнении с единой ценой, общая сумма НДС к уплате (и вычету) по договору уменьшается.

Таким образом, договоры с компенсацией затрат выгодны прежде всего для исполнителя. Другая сторона, напротив, может потерять на налогах, если исполнитель не перевыставит входной НДС по компенсируемым затратам.

В НК РФ не определено, кто может предъявить к вычету входной НДС по возмещаемым расходам

НК РФ не содержит указаний на то, как исполнитель должен учитывать входной НДС по расходам, которые ему компенсируются. На практике по этому поводу сложилось два подхода.

Первый подход аналогичен посредническим договорам – право на вычет имеет лишь сторона, которая компенсирует затраты. То есть входной НДС должен быть перевыставлен заказчику вместе с другими документами, подтверждающими расходы. Учитывая, что этот способ прямо в НК РФ не прописан, иногда налоговики отказывают получателю такого перевыставленного НДС в вычете.

Однако суды не видят никаких противоречий в такой аналогии с агентскими сделками. Так, в постановлении от 25.05.09 № Ф09-3324/09-С3 Федеральный арбитражный суд Уральского округа признал правомерным перевыставление счетов-фактур поставщиком покупателю по транспортным услугам. По мнению суда, покупатель вправе применить вычет по таким счетам-фактурам. Аналогичные выводы содержат постановления федеральных арбитражных судов Северо-Кавказского от 19.05.09 № А53-10110/2008-С5-46, Центрального от 01.07.09 № А54-3828/2008С8 и от 29.04.09 № А54-3250/2008С4 округов.

Второй подход, более рискованный, основан на том, что все требования для получения вычета соблюдены лишь у исполнителя договора, но не у заказчика. Действительно, это исполнитель оплачивает товары, работы, услуги и приобретает их в свою собственность, хотя и в целях выполнения договора с третьим лицом. И это ему предъявляют контрагенты счета-фактуры с выделенной суммой НДС. При этом особенности исчисления этого налога (ст. 156 НК РФ) предусмотрены лишь для посреднических договоров. Если соглашение с условием компенсации затрат таковым не является, то к нему указанные нормы неприменимы. Поэтому формально ничто не мешает исполнителю принять к вычету входной НДС.

Сложно сказать, насколько осуществим этот вариант на практике, так как в его пользу нам не удалось найти ни одного судебного решения.

Почему налоговики могут доначислить НДС с суммы компенсации

В зависимости от вида соглашений чиновники могут заявить, что сумма компенсации облагается НДС у исполнителя. Основной аргумент в пользу этой позиции в том, что возмещение затрат связано с оплатой реализованных товаров, работ или услуг. А такие суммы, согласно подпункту 2 статьи 162 НК РФ, увеличивают базу по НДС.

Подобное мнение по договорам возмездного оказания услуг высказано Минфином России в письмах от 02.03.10 № 03-07-11/37 и от 14.10.09 № 03-07-11/253. В отношении работ также есть подобное разъяснение, правда, довольно давнее – письмо Минфина России от 19.09.03 № 04-03-11/75.

Этому есть что возразить. При компенсации издержек не происходит передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ или оказанных услуг. Кроме того, в пользу этой выгодной позиции есть и разъяснения все тех же чиновников. Например, в отношении возмещения расходов арендодателя, если такая сумма не является переменной частью арендной платы (письма ФНС России от 04.02.10 № ШС-22-3/86 @ , Минфина России от 14.05.08 № 03-03-06/2/51, от 24.03.07 № 03-07-15/39). Есть давние письма Минфина России, где он не возражает против отсутствия налога при компенсации транспортных услуг в договорах экспедиции (письмо от 30.03.05 № 03-04-11/69) и договорах поставки (письмо от 03.09.03 № 24-11/48103).

Суды в этом вопросе более последовательны. Чаще всего они встают на сторону налогоплательщика, исключая сумму компенсированных расходов из облагаемой базы по НДС по любому договору. По мнению судов, компенсация издержек лица, оказывающего услуги по договору возмездного оказания услуг, направлена на погашение документально подтвержденных расходов. Соответственно, она не может рассматриваться в качестве платы за товары, работы или услуги.

Более того, включение суммы компенсации в облагаемую базу по НДС противоречит подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, поскольку возмещение рассматриваемых расходов не создает добавленной стоимости.

Подобные выводы содержатся в постановлениях Президиума ВАС РФ от 18.08.05 № 1443/05, а также федеральных арбитражных судов Северо-Западного от 30.04.09 № А56-31234/2008, от 25.08.08 № А42-7064/2007, Волго-Вятского от 19.02.07 № А17-1843/5-2006, Восточно-Сибирского от 10.03.06 № А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1, Поволжского от 03.10.06 № А72-5959/05-6/450 округов.

Возмещение расходов не облагается НДС, даже если оно ошибочно указано с учетом налога

Посредническим договорам с условием о возмещении затрат налоговики уделяют особое внимание, требуя включать компенсации расходов в сумму вознаграждения посредников. Видимо, причина этого в частом использовании таких договоров в схемах налогового планирования.

Но подобные претензии судом не поддерживаются. Так, в постановлении от 26.02.07 № А56-19948/2006 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что дополнительные расходы были понесены посредником для обслуживания имущества, принадлежащего комитенту, а не в собственных интересах. Следовательно, компенсация этих расходов не может рассматриваться в качестве вознаграждения. Аналогичные выводы содержит и постановление федеральных арбитражных судов Московского от 19.11.07 № КА-А40/11709-07, Северо-Западного от 15.11.05 № А56-8757/2005 округов.

Причем такой вывод справедлив даже в случае, когда в счете-фактуре НДС по ошибке исчислен со всех сумм, причитающихся комиссионеру, – и с вознаграждения, и с компенсации. В частности, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 19.03.07 № А31-384/2006-15 признал неправомерным требование инспекции уплатить налог в сумме, указанной в выставленном счете-фактуре. Компания доказала, что должна была исчислить НДС только со своего вознаграждения, а возмещенные ей комитентом расходы не должны облагаться этим налогом.

Посредник может не подтверждать размер возмещаемых затрат

Поскольку компенсация не увеличивает налогооблагаемую прибыль посредника, но включается в расходы комитента, налоговики при проверке строго контролируют их размер и документальное оформление. Однако постановлением от 18.05.10 № 17795/09 Президиум ВАС РФ признал возможность не подтверждать первичными документами размер возмещаемых расходов, указанных в отчете.

В деле, рассмотренном судом, под фактическими расходами агента стороны договорились понимать долю затрат, понесенных им в течение месяца и отраженных в отчете за этот месяц. Эти суммы принципал и обязался компенсировать без изучения подтверждающих документов. Однако налоговики при проверке сочли размер такого возмещения не подтвержденным и отказали принципалу в учете расходов.

Президиум ВАС РФ указал, что каких-либо специальных требований к оформлению документов, подтверждающих затраты на оплату услуг агента, комиссионера или посредника, Налоговый кодекс не содержит. Если договором не определено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (ст. 1008 ГК РФ). Но в анализируемом соглашении между сторонами был установлен перечень документов, которые агент должен прилагать к своему отчету. При этом первичные документы, подтверждающие затраты агента по выполнению обязательств, в этом списке не поименованы.

В связи с этим Президиум ВАС РФ решил, что расходы принципала на компенсацию расходов агента обоснованы и документально подтверждены, несмотря на отсутствие первички. Но справедливости ради стоит упомянуть, что в этом деле стороны облагали суммы компенсации НДС, а агент учитывал их в своих доходах. Возможно, поэтому суд и встал на сторону налогоплательщика.

Налоговики могут признать компенсации необоснованным расходом у заказчика или покупателя

Заказчику или покупателю налоговики тоже могут предъявить претензии, заявив, что суммы возмещения не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Так, компенсации командировочных расходов сотрудников компании-исполнителя налоговики рассматривают как расходы на оплату труда. Они ссылаются на положения статей 166–168 Трудового кодекса, 255 и 264 Налогового кодекса. Из них следует, что организация вправе возмещать затраты по командировкам только для штатных работников, с которыми организация заключила трудовые договоры или коллективные соглашения. На этом основании чиновники делают вывод, что действующим законодательством не предусмотрена компенсация расходов по командировкам специалистов, числящихся в штате другой организации (письма Минфина России от 16.10.07 № 03-03-06/1/723, от 19.12.06 № 03-03-04/1/844, УФНС России по г. Москве от 29.12.08 № 19-12/121858).

Но суды указывают на возможность учета таких трат по другим основаниям. Например, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.10.07 № А05-5368/2006-26). С возможностью учесть затраты на компенсацию издержек исполнителя согласились также в своих постановлениях федеральные арбитражные суды Уральского от 30.04.09 № Ф09-2594/09-С3, Московского от 21.09.09 № КА-А40/9252-09, Поволжского от 15.11.07 № А55-632/2007 округов.

Кроме того, по мнению инспекторов, с компенсаций командировочных расходов сотрудников исполнителя необходимо удерживать НДФЛ (письмо Минфина России от 31.12.08 № 03-04-06-01/396).

Однако суды не соглашаются с такими выводами, отмечая, что эти расходы заказчик осуществлял не в интересах работников (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 01.09.09 № Ф09-6417/09-С3 и Северо-Кавказского от 07.08.08 № Ф08-4549/2008 округов).

Возмещение НДС по перевозке: мнение судей

Суды по поводу этой ситуации считают, что поставщик товара, инициирующий его доставку с использованием услуг стороннего перевозчика и возмещением данных расходов покупателем, не обязан платить НДС в бюджет с возмещенной суммы, так как в данном случае реализации нет. Именно этой позиции придерживаются арбитры, пример тому — постановление ФАС Московского округа от 12.04.2011 № КА-А41/957-11.

Можно ли возместить НДС с расходов на подарки сотрудникам см. здесь.

Вопрос учета НДС при определении величины убытков оценщиками и судебными экспертами

Вопрос учета НДС при определении величины убытков оценщиками и судебными экспертами

Карцев П.В.,

канд. экон. наук, MRICS, Генеральный директор
Valrus Ltd.
Аннотация

: Размер убытков может определяться как без учета НДС, так и с ним. При возможности получения вычета из бюджета налог не должен включаться в размер убытков. Стоимость имущества, затраты на замещение и восстановительный ремонт должны рассчитываться без включения в их величину налога. При проведении судебных оценочных экспертиз следует учитывать судебную практику и разъяснения судов высших инстанций. Рекомендуется включать в выводы заключений экспертов однозначное указание на порядок определения размера ущерба в части учета НДС, а также применимую ставку налога.

Ключевые слова

: убытки, ущерб, стоимость, НДС, налог, эксперт, судебная экспертиза

Вопрос определения величины убытков, а в их составе величины ущерба, является одним из наиболее распространенных при проведении судебных экспертиз. Подобные вопросы суды ставят на разрешение специалистам, прежде всего имеющим специальные познания в области оценочной деятельности, т.е. определении рыночной и иных видов стоимостей.

В национальной системе квалификаций, профессий и должностей такого рода задачи выполняют оценщики. Регулирование оценочной деятельности осуществляется посредством специального федерального закона от 29.07.1998г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», которым в том числе определяется и базовое в оценке понятие, понятие рыночной стоимости (ст.3 закона), а методологические аспекты оценочной деятельности регулируются федеральными стандартами оценки, а также иным нормативными документы уполномоченного органа.

Закон об оценочной деятельности определяет рыночную стоимость как наиболее вероятную цену. Поскольку согласно гражданскому законодательству цена определяется сторонами договора и может как включать в себя НДС, так и не включать его (ст. 424 и ст. 485 ГК РФ), а законодательство об оценочной деятельности и федеральные стандарты оценки также не содержат каких-либо пояснений относительно учета НДС при определении рыночной стоимости, в правоприменительной практике достаточно часто встречаются споры относительно данного вопроса.

Как сказано выше, определение величины убытков является одной из наиболее часто встречающихся задач в практике судебной оценочной экспертизы. Под ущербом (или реальным ущербом) понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (ст. 15 ГК РФ). В случае утраты материальных ценностей или их повреждением восстановление нарушенного права определяется путем компенсации стоимости утраченного имущества или затрат на восстановление (пп.11-14 Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 г. №25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»). Понятие убытки включает в себя ущерб, но кроме того включает и упущенную выгоду — неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено. Таким образом типичными вопросами, которые суды ставят на разрешение экспертом в таких делах, являются вопросы о величине рыночной стоимости имущества, рыночной величине затрат на восстановительный ремонт, величине упущенной выгоды.

Так же, как и в отношении цены, действующее законодательство допускает понимание и определение суммы убытков как с учетом НДС, так и без включения НДС в расчет этой суммы. Соответственно, с одной стороны допустимо учитывать суммы налога в стоимости утраченного имущества при определении размера ущерба. Однако согласно выводам постановления Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 2852/13 по делу № А56‑4550/2012 убытки в виде расходов, включающих НДС, могут быть возмещены потерпевшему, только если последний докажет, что налог вместе с иными составляющими является его некомпенсируемыми потерями. Наличие права на вычет сумм НДС, установленного ст. 171 НК РФ, исключает уменьшение имущественной сферы лица, которому был причинен ущерб (имущественное положение не уменьшится на сумму НДС), и, соответственно, в данном случае исключает применение ст. 15 ГК РФ, поскольку по общему правилу компенсации убытков законодатель исключает как неполное возмещение понесенных убытков, так и обогащение потерпевшего за счет причинителя вреда. В частности, не могут быть включены в состав убытков расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников. В противном случае создавались бы основания для неоднократного получения потерпевшим одних и тех же сумм возмещения и, соответственно, извлечения им имущественной выгоды, что противоречит целям института возмещения вреда.

Рассмотрим данный тезис на примере ущерба имуществу, нанесенному в результате пожара, и взыскания данного ущерба с лица, виновного в нём.

С точки зрения потерпевшего, при предъявлении требования о компенсации ущерба, лучше предъявить претензию на всю сумму вместе с НДС. Если ответчиком (виновником) не будет отдельно поставлен вопрос о правомерности включения НДС в расчет ущерба, то ему придется возмещать убытки полностью. С другой стороны, если виновник такой вопрос поставит и не возместит НДС в составе предъявляемой суммы ущерба (стоимости, цен, расходов), то потерь не будет, поскольку в последствие налог можно вернуть из бюджета.

Виновнику же важно указать суду на неправомерность включения НДС в состав ущерба в случае, если пострадавшая сторона приняла (могла принять) НДС по сгоревшему имуществу к вычету. Точно также при восстановлении нарушенного права путем восстановления или приобретения аналогичного имущества, НДС, который будет уплачен продавцам, компенсируется из бюджета, поэтому не может считаться затратами и включаться в убытки потерпевшей стороны. Возмещение суммы НДС лицом, причинившим ущерб, и получение вычета налога из бюджета, приводит к неосновательному обогащению «потерпевшего» посредством получения налога дважды — из бюджета в виде налогового вычета и от своего контрагента в виде суммы возмещения ущерба.

Следует учитывать, что бремя доказывания наличия убытков и их состава возлагается на потерпевшего (постановления Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 2852/13, от 17.07.2012 № 2683/12, от 24.04.2012 № 16327/11, от 29.08.2000 № 8926/99). Таким образом, при наличии позиции ответчика (виновника) о необоснованности расчета убытков с учетом НДС, бремя доказывания должно перейти на истца (потерпевшего), т.е. уже он должен будет доказать, что по утраченным материальным ценностям имущественное положение не может быть восстановлено кроме как вместе с некомпенсируемым из бюджета НДС.

Такая ситуация в практике может быть, если пострадавшее лицо применяет специальные налоговые режимы, либо применяет общий режим, но расходы на устранение недостатков связаны с необлагаемыми НДС операциями (Постановление ФАС Уральского округа от 21.07.2009 № Ф09-5054/09-С4).

В случае, если истец (потерпевший) применяет общий режим налогообложения, целесообразно также рассмотреть, какие налоговые обязательства будут у данной стороны после компенсации убытков, будут ли у нее потери, связанные с данным налогом.

Сумма, получаемая в качестве возмещения убытков, не подлежит обложению НДС, поскольку не связана с реализацией товаров (работ, услуг). Такая точка зрения представлена в письме Минфина России от 28.07.2010 № 03-07-11/315, в котором разъясняется, что увеличение налоговой базы на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), Налоговым кодексом РФ не предусмотрено (также письма Минфина России от 26.10.2011 № 03-07-11/289, от 13.10.2010 № 03-07-11/406). Практика арбитражных судов тоже склоняется к тому, что сумма возмещения убытков (ущерба), полученная организацией, не облагается НДС (постановление ФАС Московского округа от 22.08.2011 № Ф05-7956/11, ФАС Уральского округа от 25.05.2009 № Ф09-3324/09-СЗ, ФАС Поволжского округа от 05.02.2009 № А55-6696/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2008 № А82-40/2007-1).

Восстановлению, принятый к зачету НДС по утраченным материальным ценностям, также не подлежит. Закрытый перечень ситуаций, при наступлении которых суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению, установлен п. 3 ст. 170 НК РФ. Списание товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей, браком к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. В письме ФНС России от 21.05.2015 № ГД-4-3/8627 указывается, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при выбытии имущества в результате пожара восстановлению не подлежат, так как этот случай в п. 3 ст. 170 НК РФ не поименован. Налоговый орган руководствуется решением ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06, а также письмом Минфина России от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571.

Аналогичная практика по компенсации убытков имеется и по статье 524 ГК РФ, т.е. в связи с нарушением стороной условий договора поставки. В случае, если виновная сторона обращает внимание суда на некорректность расчета убытков на основании цен с учетом НДС, суды высших инстанций выносят решения, указывая на недопустимость включения НДС в размер величины убытков, поскольку покупатель принимает его в зачет, а продавец – уплачивает в бюджет (Определение ВС РФ от 01.11.2018 № 305-ЭС18-10125 по делу А40-52603/2017).

Исходя из вышеизложенного, по мнению автора, при выполнении определений арбитражных судов, которые не содержат указаний на необходимость определения величины ущерба без учета НДС или включения НДС в его размер, судебным экспертам следует определять стоимость имущества или затрат на восстановление без учета НДС

. В заключительной части в порядке инициативы эксперту целесообразно в дополнение к основному выводу целесообразно сделать оговорку относительно невключения сумм НДС в результат исследования, привести величину ставки НДС на дату определения стоимости (ущерба) и указать величину ущерба с учетом НДС. В таком случае при применении результатов подобного исследования исходя из обстоятельств конкретного дела суд сможет воспользоваться как величиной без учета налога, так и с его учетом.

При проведении экспертиз в судах общей юрисдикции, когда пострадавшей стороной является физическое лицо, не осуществляющее предпринимательскую деятельность, расчет величины ущерба, а соответственно стоимости имущества и затрат необходимо производить исходя из розничных цен с учетом НДС. Отдельное указание на включение НДС в величину ущерба, указание на ставку НДС и величину без учета НДС не требуется.

Список литературы:

1. Андреева И., Герасимова Н. НДС и возмещение ущерба // Актуальная бухгалтерия. 2011. №11. – [Электронный ресурс]: https://www.klerk.ru/buh/articles/252846/ (дата обращения: 07.05.2021)
2. Мацепуро Н.А. Получено возмещение убытков: учет и вычет НДС. // Главная книга. 2012. №5. – [Электронный ресурс]: https://glavkniga.ru/elver/2012/5/523-polucheno_vozmeschenie_ubitkov_uchet_vichet.html (дата обращения: 07.05.2021)
3. Взыскиваем убытки: с НДС или без НДС? // Российский налоговый портал (taxpravo.ru). – 06.08.2013. – [Электронный ресурс]: https://www.arbitr.ru/arxiv/press-centr/smi/89419.html (дата обращения: 07.05.2021)
4. Возмещение убытков, включающих НДС // Анализ постановления президиума ВАС. // Портал Закон.Ру (zakon.ru) – 21.11.2013. – [Электронный ресурс]: https://zakon.ru/blog/2013/11/21/vozmeshhenie_ubytkov_vklyuchayushhix_nds__analiz_postanovleniya_prezidiuma_vas (дата обращения: 07.05.2021)
5. Молчанов В. Облагается ли НДС сумма компенсации ущерба? // Портал Audit-ti.ru. – 20.10.2016. – [Электронный ресурс]: https://www.audit-it.ru/articles/account/tax/a34/885812.html (дата обращения: 07.05.2021)
6. Калиниченко Д. Правила определения размера имущественного ущерба при квалификации кражи и при подаче гражданского иска. // Новый юридический вестник. 2022. №5. — [Электронный ресурс]: https://www.kiaplaw.ru/press-centr/public/5025.html (дата обращения: 07.05.2021)

А можно ли по-другому?

Во избежание споров с налоговой можно, конечно, сделать именно так, как советуют чиновники. Однако здесь есть одна тонкость: согласно ГК РФ, агентский и комиссионный договоры являются не безвозмездными, а это означает, что по ним должно быть предусмотрено некоторое вознаграждение. И даже если в договоре это не предусмотрено, оно все равно должно быть выплачено после исполнения обязательств в размере, аналогичном ценам, взимаемым за подобные услуги.

Поэтому, если вы решите остановиться на заключении посреднического договора, необходимо будет предусмотреть некоторую сумму вознаграждения, пусть даже самую маленькую. Данная сумма для продавца (который здесь является посредником) будет доходом, и в учете услуги по перевозке пройдут транзитом через счет 76.

Однако стоит помнить, что ГК РФ по такой схеме никого поступать не обязывает, и условия организации перевозки товара могут быть закреплены другими способами. Например, можно предусмотреть в договоре изменение цены в зависимости от каких-либо показателей, ее определяющих.

Тогда цена товара будет состоять из двух частей: постоянной и переменной, определяемой суммой стоимости доставки. Эта схема убивает двух зайцев: происходит компенсация транспортных расходов, но в тоже время отсутствует посредничество.

Учет и налогообложение по «постоянно-переменной» схеме

Он будет точно таким же, как и в случае, когда поставщик организует доставку товара покупателям за собственный счет, учитывая транспортные расходы в конечной цене товара. А что в этом случае происходит с НДС?

1. Поставщик выдает покупателю один-единственный счет-фактуру без какого-либо упоминания транспортных услуг, то есть с ценой товара, в которой уже учтены переменные транспортные издержки.
2. НДС в счете-фактуре выделяется также общей суммой, рассчитанной на основе обобщенной стоимости реализуемого товара.
3. При наличии счета-фактуры вся сумма НДС полностью может быть возмещена покупателем.
4. Поставщик, в свою очередь, также получает счет-фактуру и акт об оказании услуг по доставке — но уже от перевозчика, на их основании учитывает сумму транспортных расходов на счете 44 и берет НДС по этим услугам к вычету.

Как видим, схема очень проста и удобна. А теперь перейдем к рассмотрению вопроса исчисления НДС по некоторым другим видам возмещаемых расходов.

Виды субсидий

Субсидии из бюджетов РФ могут получать юрлица и ИП. В общем случае их можно получить на такие цели:

• на оплату приобретаемых товаров (работ, услуг);
• на возмещение недополученных доходов.

В свою очередь, субсидии на приобретение товаров (работ, услуг) могут быть получены:

• до момента приобретения товаров, работ, услуг — на осуществление предстоящих затрат;
• после приобретения товаров, работ, услуг — на возмещение уже понесенных затрат.

При получении субсидии по товарам (работам, услугам) оформляются документы, в которых прописываются условия ее использования. То есть бюджетными деньгами может быть оплачена стоимость с учетом или без учета НДС. В зависимости от этого решается вопрос о том, можно ли принять входной налог к вычету.

Рассмотрим варианты налогообложения НДС.

Начисление НДС по возмещаемым командировочным

Рассмотрим ситуацию, когда поставщик оказывает заказчику какие-либо услуги, для выполнения которых представителя поставщика приходится командировать в другую местность. Нужно ли в этом случае начислять НДС и с какой суммы?

По данному вопросу имеются две позиции. Минфин считает, что компенсация командировочных расходов предусматривает обложение НДС. Соответствующее мнение финансисты высказывают в письмах от 26.02.2010 № 03-07-11/37, 09.11.2009 № 03-07-11/288 и других.

В них Минфин поясняет, что оплата командировочных расходов связана с оплатой основных услуг, оказываемых поставщиком. В связи с этим данные возмещаемые расходы должны быть включены в налоговую базу по НДС. Сформулировав свою точку зрения, чиновники тем не менее осторожно уточняют, что это их личное мнение, а письма носят всего лишь разъяснительный характер.

Однако арбитры часто считают по-другому. Поскольку при возмещении услуг не осуществляется переход права собственности на них, то средства, получаемые поставщиком услуг в качестве компенсации, не могут быть объектом налогообложения.

Как это объясняется? Если в договор об оказании основных услуг не включены условия о возможности осуществления командировочных расходов за счет заказчика, то последние признаются компенсацией, которая не является выручкой и не облагается НДС. Примеры подобных решений: определение ВАС РФ № 6950/07, постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2008 № А42-7064/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2007 № А17-1843/5-2006 и другие).

Поробнее об этих двух точках зрения, аргументах и примерах свежей арбитражной практики смотрите в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС системы КонсультантПлюс. Пробный доступ к К+ можно получить бесплатно.

Бюджетные субсидии и НДС: когда налог платить не надо, а возмещать можно

Письмо Минфина России от 30.12.2020 № 03-07-11/116095

интересно тем плательщикам НДС, которые вынуждены применять льготные цены, получ ая при этом субсидии из бюджета. Исчисление НДС в такой ситуации регулируется пунктом 2 статьи 154 НК РФ. При этом возникают вопросы, касающиеся возмещения входящего НДС.

Общие правила

При реализации с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или с учетом льгот (в том числе скидок на цену товаров, работ, услуг без учета налога, предоставляемых в соответствии с законодательством), налоговая база по НДС определяется как стоимость реализации, исчисленная исходя из фактических цен.

Суммы указанных субсидий при определении налоговой базы не учитываются.

Это все здорово, если бы не вопросы, которые появляются у получателя субсидий относительно возмещения входного НДС.

Дело в том, что компания или ИП могут на безвозвратной и безвозмездной основе получить субсидию по двум основаниям:

• на возмещение недополученных доходов и (или)
• в качестве компенсации понесенных налогоплательщиком затрат в связи с производством и реализацией товаров (за исключением ряда подакцизных товаров, перечисленных в пункте 1 статьи 78 БК РФ).

  Возможны три варианта расчета НДС.

Три варианта предоставления субсидий и расчета НДС

Первый вариант:

бюджет компенсирует налогоплательщику его затраты на закупку имущества, работ или услуг. В этом случае сумму компенсации облагать НДС не нужно. Но вот по активам, которые были приобретены за счет такой субсидии, входной НДС принять к вычету нельзя. Это запрещено пунктом 2.1 статьи 170 НК РФ. А если налог уже был принят к вычету, его придется восстановить (подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Второй вариант:

компания получает субсидию в качестве компенсации выпадающих доходов. Сумму такой компенсации нужно учесть в выручке и обложить НДС (п. 1 ст. 162 НК РФ). Зато уплаченный за счет такой субсидии
входной НДС можно принять к вычету
(ст. 171 и 172 НК РФ).

Третий вариант:

налогоплательщик получает компенсацию выпадающих доходов из-за того, что применял государственные регулируемые цены или давал скидки покупателям по требованию законодательства. Это как раз тот случай, по поводу которого налогоплательщик обратился за разъяснением в Минфин России. При этих обстоятельствах платить НДС с субсидии не нужно. А по товарам (работам, услугам), оплаченным за счет субсидии, можно получить вычет входного НДС.

Арбитры на стороне налогоплательщика

Налоговики иногда оспаривают право на вычет по третьему варианту, но судьи встают на сторону компаний. Подтверждением этому может быть спор, рассмотренный в постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2020 по делу № А69-1381/2019
Суд установил, что что субсидии, полученные налогоплательщиком из бюджета, были выделены не на оплату товаров (работ, услуг), реализуемых отдельным категориям граждан, которые облагаются НДС, а для возмещения фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги). Ссылки ИФНС на пункт 2.1 статьи 170 НК РФ суд отклонил, указав на то, что эта норма в рассматриваемой ситуации не применима. Поскольку налогоплательщик выполнил требования, предусмотренные НК РФ (ст. 169, 171, 172), суд счел, что оснований для отказа в вычете входного НДС у налоговиков нет.

Необычная субсидия и НДС

Бывают еще и довольно экзотические субсидии. Каждую такую ситуацию нужно рассматривать отдельно. Например, в письме Минфина России от 05.06.2020 № 03-07-11/48581 чиновники рассказали о том, как они видят ситуацию, когда за счет средств субсидии, предоставленной бюджетом субъекта РФ в виде безвозмездного вклада в имущество организации, та оплачивает покупку основного средства. Можно ли в таком случае принять входной НДС к вычету?

Согласно НК РФ (подп. 6 п. 3 ст. 170) восстановлению подлежат суммы НДС, принятые к вычету по приобретенным товарам, в том числе основным средствам, в случае получения налогоплательщиком из бюджетов РФ субсидий на возмещение ранее понесенных затрат на приобретение таких товаров. Документами о предоставлении данных субсидий должно быть предусмотрено возмещение затрат на оплату приобретенных товаров с включением в состав таких затрат предъявленных сумм НДС. При этом указанные суммы налога подлежат восстановлению в том налоговом периоде, в котором получены суммы субсидий.

Суммы НДС, восстановленные в указанном случае, не включаются в стоимость товаров, в том числе основных средств, а учитываются единовременно в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ).

В связи с этим суммы НДС, принятые к вычету по объекту основных средств, подлежат восстановлению, если затраты на оплату данного объекта возмещаются за счет средств субсидии, полученной налогоплательщиком в виде безвозмездного вклада в имущество организации. При этом суммы налога, восстановленные при получении указанной субсидии, не включаются в стоимость основного средства, а учитываются единовременно в составе прочих расходов. И только если документами о предоставлении вышеуказанных субсидий из бюджета предусмотрено возмещение затрат на оплату приобретенных товаров без включения в состав таких затрат сумм входного НДС, суммы налога по таким товарам можно все-таки возместить.

Исчисление НДС по возмещению госпошлины

Рассмотрим другую ситуацию. Компанией, сдающей в аренду помещения в торговом центре, оплачена пошлина за госрегистрацию договора аренды. Впоследствии арендатор должен ее возместить. Нужно ли в этом случае начислять НДС?

Тут можно рассуждать так же, как рассуждали судьи в предыдущем случае. Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом обложения НДС считаются, в частности, операции по реализации услуг. В случае возмещения арендатором суммы уплаченной арендодателем госпошлины о реализации речь не идет, а значит, нет объекта обложения и счет-фактуру выставлять нет необходимости.

Итоги

Итак, мы рассмотрели основные ситуации по начислению НДС с возмещаемых расходов и ознакомились с мнениями чиновников и судей. Какой из позиций придерживаться, вам придется решить самостоятельно. Однако нужно понимать, что если не следовать рекомендациям финансистов, то, возможно, придется отстаивать свое мнение в суде.
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.