Мероприятия дополнительного налогового контроля: ответы представителей ФНС

Мероприятия налогового контроля предусматривают проведение налоговых проверок, истребование пояснений и документов, осмотр помещений и так далее. О них сказано в статье 82 НК РФ. Одной из специальных форм налогового контроля являются дополнительные мероприятия, которые могут назначаться по усмотрению руководства налогового органа. Их цель — подтвердить и закрепить выводы сотрудников ИФНС, которые проводили проверку. В рамках таких мероприятий инспекторы стремятся собрать факты, которые подтвердят совершение правонарушения.

Предлагаем познакомиться с ответами специалистов Налоговой службы на 4 важных вопроса, связанных с проведением мероприятий дополнительного контроля. Они даны в письме ФНС от 19 октября 2022 года № ЕД-4-2/[email protected]

Что такое дополнительные мероприятия и когда они назначаются?

О мероприятиях дополнительного налогового контроля сказано в пункте 6 статьи 101 НК РФ. Это истребование документов, допрос свидетелей и проведение экспертизы. Назначаются такие мероприятия по решению руководителя налогового органа или его заместителя. Основанием для принятия решения служит необходимость получения дополнительных доказательств, которые подтвердили бы или опровергли тот факт, что налогоплательщик совершил нарушение.

Срок проведения таких мероприятий — месяц при обычной проверке, и 2 месяца — при проверке консолидированной группы налогоплательщиков.

Назначаются упомянутые мероприятия до того, как окончится налоговая проверка и будет составлен и вручен налогоплательщику акт. А также до того, как ее материалы будут рассмотрены руководством ИФНС.

Налоговая проверка

Согласно ст. 32 Налогового Кодекса Российской Федерации, соответствующие органы обязаны контролировать процесс уплаты налогов, а также соблюдение принятых нормативно-правовых актов. Это положение осуществляется с помощью проверок. Налоговый контроль — деятельность контролирующих органов по соблюдению соответствующего законодательства, своевременной уплате обязательных платежей физическими и юридическими лицами. Такого рода контроль проводится при помощи налоговых проверок, осмотра помещения или территории, которые используются для извлечения прибыли, проверки отчётности и других способов, предусмотренных НК РФ.

Мероприятия налогового контроля необходимо рассматривать как средство для достижения главной цели – контроля. Они выражаются в фактических действиях государственных органов для выявления неплательщиков. Существует несколько видов таких мероприятий:

• истребование необходимой информации и документов;
• осмотр территории и помещений, используемых для получения дохода;
• допрос свидетеля;
• экспертиза;
• привлечение специалиста или переводчика;
• инвентаризация.

Мероприятия налогового контроля проводятся при осуществлении соответствующих проверок, которые делятся на два вида: камеральная и выездная.

Каким документом оформляются результаты?

Результаты дополнительных мероприятий должны оформляться специальным документом — дополнением к акту налоговой проверки. Об этом сказано в пункте 6.1 статьи 101 НК РФ. Это правило, как и некоторые другие, вступило в силу 3 августа и распространяется на проверки, которые завершились после 3 сентября 2018 года.

Формируется документ в течение 15 рабочих дней после окончания дополнительного мероприятия. В нем нужно отразить такие параметры:

• дату начала и окончания мероприятия;
• его описание;
• доказательства, которые были получены в его ходе.

Камеральное налоговое расследование

Этот вид контроля распространяется на тех налогоплательщиков, налоговых агентов и других лиц, которые обязаны представлять в соответствующие органы декларацию. Особенность камеральной проверки заключается в том, что для её осуществления не нужно подтверждение руководителя налогового учреждения. Основанием для неё служит представленная налоговая декларация. Проверка осуществляется по месту расположения контролирующего органа в течение трёх месяцев со дня подачи документов.

Каждый налогоплательщик должен подавать налоговую декларацию в соответствующие учреждения, если иное не предусмотрено законом. Такое положение зафиксировано в ст. 80 НК РФ. Эта обязанность обусловлена не суммой платежа, а условием закона, что плательщик по конкретному виду налога должен представлять декларацию. Отсутствие суммы платежа не освобождает от этой повинности.

Налоговые декларации, а также другие документы, которые представлены налогоплательщиком или имеющиеся у соответствующего органа, являются основанием для осуществления такого типа расследования, как камеральная проверка. Мероприятия налогового контроля здесь представлены истребованием документов, являющимся основной процедурой, а также допросом свидетеля или проведением экспертизы.

Может ли дополнительное мероприятие выявить новые нарушения?

Нет, не может. Смысл дополнительных мероприятий в том, чтобы найти факты, подтверждающие уже выявленные правонарушения. В пункте 6.1. статьи 101 НК РФ сказано, что в дополнении к акту проверки следует указывать дополнительные доказательства. Подразумеваются доказательства в отношении тех правонарушений, которые указаны в самом акте налоговой проверки.

Такой же вывод сделан в постановлении Конституционного суда от 14 июля 2005 года № 9-П и постановлении Пленума ВАС от 30 июля 2013 года № 57. В них указано, что дополнительные мероприятия направлены на сбор доказательств по тем нарушениям, которые уже обнаружены.

Даже если в ходе допмероприятия будут выявлены какие-то иные нарушения, включать их в дополнение к акту проверяющие не должны.

Продление дополнительных мероприятий по налоговым проверкам – новая реальность

Сроки налоговых проверок четко прописаны в НК РФ. Там же вполне определенно сказано, в каких случаях и на сколько можно назначать дополнительные проверки, и нарушение этих сроков должно приводить к признанию недействительными решений налоговыми органами. Однако суды давно смотрят сквозь пальцы на нарушения сроков проверки. А в последнее время налоговики стали продлевать проверку после рассмотрения возражений по акту к дополнительным мероприятия налогового контроля.

Изначально Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) предусматривает следующие процедурные сроки по проведению налоговой проверки:

• 3 месяца на проведение камеральной налоговой проверки (пункт 2 статьи 88 НК РФ);
• 2 месяца на проведение выездной налоговой проверки с правом налогового органа продлить указанный срок до 4 месяцев, в исключительных случаях — до 6 месяцев (пункт 6 статьи 89 НК РФ);
• 2 месяца на составление акта выездной налоговой проверки, 10 рабочих дней на составление акта камеральной налоговой проверки (пункт 1 статьи 100 НК РФ);
• 5 рабочих дней на вручение акта налоговой проверки (пункт 5 статьи 100 НК РФ);
• 10 рабочих дней на вынесение решения по итогам налоговой проверки или решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, 1 месяц на продление рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 1 статьи 101 НК РФ);
• 1 месяц на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 НК РФ);
• 3 месяца на направление требования об уплате налога со дня выявления налоговым органом недоимки (пункт 1 статьи 70 НК РФ);
• 20 рабочих дней на направление требования об уплате налога по результатам налоговой проверки (пункт 2 статьи 70 НК РФ).

И другие.

По мнению Конституционного суда, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля выносится после того, как руководителем (заместителем) налогового органа будет установлено (определение от 27.05.2010 № 650-О-О):

• совершало или не совершало лицо, в отношении которого составлен акт налоговой проверки, нарушение налогового законодательства;
• образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения (п. 5 ст. 101 НК РФ).

Дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки правонарушений, но не на выявление новых правонарушений, совершенных налогоплательщиком в проверяемом налоговом периоде (п. 39 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).

Таким образом, допмероприятия не должны быть направлены на установление новых фактов, не отраженных в акте налоговой проверки (постановления АС ЗСО от 18.12.2015 № Ф04-27598/2015 по делу № А45-6043/2015, АС УО от 22.09.2015 № Ф09-5057/15 по делу № А34-5436/2014). В противном случае данные факты привели бы к нарушению прав и законных интересов налогоплательщика (п. 6 ст. 108 НК РФ).

Срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не может превышать 1 месяца (2 месяца — при проверке консолидированной группы налогоплательщиков). В этот период налоговый орган в отношении проверяемого налогоплательщика вправе осуществлять:

• истребование документов в соответствии со ст. 93, 93.1 НК РФ;
• допросы свидетелей (ст. 90 НК РФ);
• экспертизу (ст. 95 НК РФ).

Приведенный перечень контрольных мероприятий является закрытым. Однако количество названных допмероприятий в течение срока, установленного п. 6 ст. 101 НК РФ, не ограничено (Письмо Минфина России от 15.07.2016 № 03-02-07/1/41426).

При этом на основании нормы пункта 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки.

Налоговое законодательство к подобным существенным нарушениям по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ относит следующие ситуации:

• когда налогоплательщику не была обеспечена возможность участия в рассмотрении материалов налоговой проверки;
• когда налогоплательщику не обеспечена возможность для представления объяснений, то есть для представления своих письменных (устных) возражений на изложенные в акте проверки налоговые претензии;
• иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В настоящее время повсеместно распространены ситуации, когда налоговые органы допускают нарушения всех процедурных сроков, упомянутых в начале статьи. Однако арбитражные суды полагают, что такие нарушения не влекут для налогового органа негативных правовых последствий, способных повлиять на законность итогового решения по результатам налоговой проверки в смысле применения пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Но если к нарушениям всех процедурных сроков мы уже привыкли, то последним новшеством стало продление выездной налоговой проверки уже после рассмотрения возражений налогоплательщика на акт о проведенных дополнительных мероприятиях. В Определении Верховного суда РФ от 13.02.2020 № 301-ЭС19-27446 по делу № А11-3918/2018 суд фактически разрешил налоговикам продлять выездную налоговую проверку после рассмотрения возражений по акту к дополнительным мероприятиям налогового контроля.

Судебная практика в этом случае уже не усматривает в действиях налоговиков нарушений прав и законных интересов налогоплательщика. А это является одним из необходимых оснований для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия (ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ). Позиция судов сводится к тому, что вследствие проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщику не были доначислены суммы налогов, пеней и штрафов. Но рассматривать в качестве единственного возможного доказательства нарушений прав и законных интересов налогоплательщика только факт налоговых доначислений, конечно же, неверно.

По моему мнению, достаточным доказательством является уже нахождение налогоплательщика в состоянии правовой неопределенности в течение длительного времени и сверх сроков, отведенных НК РФ для налоговых органов для решения вопроса о наличии или отсутствии у налогоплательщика налоговых нарушений. А также ущемление прав налогоплательщика в части права на возврат налогов (никто во время выездной налоговой проверки переплаченные налоги налогоплательщику не вернет).

В пользу налогоплательщика свидетельствуют Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П, Определение Конституционного суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О и Постановление Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 18.03.2008 № 13084/07. На деле же получается, что никаких процедурных сроков для налогового органа НК РФ не устанавливает.

Привет Гость! Предложение от «Клерка»

Онлайн профпереподготовка «Бухгалтер на УСН» с дипломом на 250 ак.часов. Научитесь всему новому, чтобы не допускать ошибок. Обучение онлайн 2 месяца, поток стартует 1 марта.

Записаться

Вправе ли ИФНС доначислить налоги после проведения допмероприятий?

Есть постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57, в котором сказано: после того как вынесено решение по результатам проверки, ФНС не может его изменить таким образом, чтобы она ухудшило положение проверяемой компании или ИП. Иначе говоря, доначислить налоги нельзя.

Однако это общий случай, и в судебной практике из него есть исключения. Примером может служить постановление АС Уральского округа от 23 апреля 2015 года № Ф09-1929/15. Подавая возражение на акт, налогоплательщик представил документы, которые были недоступны инспекторам при проведении выездной проверки. Изучение этих документов привело к увеличению доначислений.

Налогоплательщик обратился в суд, однако он поддержал налоговый орган. Судьи указали, что представленные документы имели отношение к нарушениям, которые выявлены в ходе проверки. И сделанные на их основе доначисления правомерны, поскольку иначе бы налогоплательщик избежал уплаты налога с сокрытого им объекта налогообложения. Верховный Суд своим определением от 20 августа 2015 года № 309-КГ15-9617 оставил указанное постановление в силе.

Информация о дате и месте изучения материалов

Налоговый орган обязан уведомлять плательщика о каждом шаге проверки, и стадия после дополнительных мероприятий не является исключением. Поэтому проверяемое лицо должно знать о месте и дате рассмотрения дела, а также получить информацию о допконтроле. В процессе проведения дополнительных мероприятий, предусмотрено два этапа рассмотрения материалов:

• 1 этап, где изучают материалы проверки и возражения по ней;
• 2 этап, где рассматриваются все полученные материалы, включая информацию о дополнительных мероприятиях и возражений по ним.

Если на какой-либо стадии налогоплательщик не был оповещён о ходе расследования, то вышестоящий суд вправе признать итоговое решение инспекции недействительным. В этом случае соответствующий орган совершит серьёзное нарушение процедуры рассмотрения материалов дела.

Мероприятия налогового контроля должны проводиться абсолютно прозрачно. В этом случае будет возникать меньше вопросов к инспекции, и плательщик будет знать о каждом этапе расследования.

Определение понятия

Дополнительные мероприятия налогового органа – это проведение ряда контрольных проверок после основного этапа с целью получения необходимой информации относительно деятельности налогоплательщика.

Необходимость в их проведении возникает с целью получения подтверждения или опровержения возникших подозрений у проверяющих. Действуют они на основании ст. 101 НК РФ.

Важно: при этом в ходе осуществления мероприятий специалисты должны быть нацелены на поиски новых ошибок и только в рамках той деятельности, которая проверялась при проведении основных действий.

То есть пользуясь своими полномочиями искать доказательства новых ошибок они не вправе. Даже если такие ошибки были обнаружены они пропускаются, так как существует ограничение на проведение дополнительных мероприятий, на основании которого налоговики не вправе предъявлять новые претензии.

Извещение налогоплательщика о необходимости провести еще несколько расследований происходит в процессе рассмотрения полученных результатов по основной проверке. Формируя такое извещение ФНС обязано сообщить о сроках ее проведения и обосновать ее необходимость.

Новые правила проведения налоговых проверок подробно расписаны в этом видео:

Важно: все перечисленные обстоятельства обязательны для внесения в форму уведомления. Тут вы узнаете, как и по каким правилам направляются налоговые уведомления налогоплательщикам.

Если в ходе дополнительной проверки были обнаружены доказательства подозрений, сроком обнаружения преступления закона будет считаться формирование акта с учетом срока дополнительной проверки согласно регламенту, ст. 115 НК РФ для установления ответственности.

Права и обязанности. Как вести себя при проверке

При камеральной проверке в инспекцию представляются все запрашиваемые документы, и инспектор проверяет их на своем рабочем месте. Выездная проверка проводится на предприятии, к участию в ней могут быть привлечены не только руководитель и главный бухгалтер, но и другие специалисты.

Подготовьте для инспектора рабочее место: лучше, если это будет отдельный кабинет. Также имеет смысл проинструктировать всех сотрудников, с которыми могут контактировать проверяющие, рассказать им о правах и обязанностях, определенных и НК РФ.

Какие документы запрашивает налоговая при проверке? Все, которые имеют отношение к проверяемому периоду и налогам, указанным в решении о проверке.

— Приведите документацию в соответствие с законом о бухучете и требованиями других норм.

— Уделите внимание документам, которыми будете подтверждать льготы — их обычно проверяют особо тщательно.

— Составьте опись документов и передавайте их под подпись.

Налоговое законодательство предусматривает право инспекторов на запрос документов вне рамок налоговой проверки. Так, если проверка проводится у вашего контрагента, вас могут попросить представить документы, касающиеся его деятельности (подп. 1 п. 1 , п. 12 ст. 89, НК РФ).

Дополнительные вопросы

Актуально ли право на мероприятие в отношении филиалов фирмы, если до этого была проведена общая проверка? Все зависит от того, какие именно налоги выступали предметом при предыдущей процедуре. Если был назначен комплексный анализ всех федеральных, региональных и местных налогов, выездная проверка будет незаконной. Основание – абзац 4 пункта 10 и пункта 5 статьи 89 НК РФ.

Если предметом выступали отдельные налоги, возможна организация дополнительного мероприятия выездного характера. Предметом его являются непроверенные налоги. Подобное мероприятие не считается повторным (основание – пункт 10 статьи 89 НК РФ).

ВАЖНО! Выездные проверки могут касаться только региональных и местных платежей в казну.

Может ли инспектор по результатам проверки одного налога запросить уточненную декларацию по другому платежу? Да. В процессе повторной процедуры могут быть обнаружены неотраженные данные и ошибки, занижающие налог. В этом случае нужно выполнить перерасчет последнего. Сдать уточненную декларацию должна сама фирма. В обратном случае за дело возьмется инспекция. Соответствующие правила содержатся в пункте 1 статьи 31 НК РФ и письме Минфина №03-02-07/2-209 от 21 декабря 2009 года.

Возможное число повторных проверок

Даже если в году было проведено два мероприятия по разным налогам и периодам, при наличии достаточных оснований может проводиться неограниченное количество проверок.

Каков порядок обжалования действий ФНС?

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ налоговики должны объяснить налогоплательщику порядок обжалования решения, принятого ИФНС по итогам рассмотрения документов в рамках проверки.

Текущие правовые нормы делают соответствующий механизм обжалования двухступенчатым: сначала плательщик должен выразить несогласие с решением ИФНС, обратившись в вышестоящую структуру ведомства, а если реакция налоговиков его не устроит либо жалоба останется без ответа — можно обращаться в суд (п. 2 ст. 138 НК РФ).

Срок рассмотрения жалобы вышестоящим органом ФНС — 1 месяц. Ведомство также вправе продлить его еще на 1 месяц, если возникнет необходимость в получении документов от нижестоящих структур ФНС (п. 6 ст. 140 НК РФ).

В соответствии с положениями п. 4 ст. 198 АПК РФ заявления в арбитраж должны подаваться не позже чем через 3 месяца после выявленных нарушений прав гражданина. В качестве таковых признаются следующие действия налоговиков:

• вышестоящая структура ФНС приняла решение по жалобе, не устроившее заявителя, и уведомила его о принятии данного решения;
• истекли сроки рассмотрения жалобы ведомством.

Альтернативой обращению в суд по факту вынесения вышестоящей структурой ФНС решения по жалобе может быть последующее направление жалобы в центральный аппарат ФНС в Москве. Это также нужно успеть сделать в течение 3 месяцев с момента ознакомления с решением территориальной структуры ведомства, которая является вышестоящей относительно ИФНС, проводившей проверку (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Жалоба в структуру ФНС, которой подчиняется проверяющая ИФНС, должна подаваться в письменном виде за подписью непосредственно подавшего ее лица или его представителя. Также можно подать ее в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика (п. 1 ст. 139.2 НК РФ).

В структуре жалобы должны присутствовать:

• Ф. И. О. заявителя, адрес фирмы;
• сведения об обжалуемом решении ИФНС;
• наименование ИФНС, действия которой обжалуются;
• основания, на которых заявитель обжалует решение ИФНС;
• требования заявителя;
• контактные данные заявителя;
• документы, которые подтверждают доводы заявителя;
• при необходимости — документы, подтверждающие полномочия лица, представляющего интересы заявителя и подписывающего жалобу;
• способ получения решения по жалобе (на бумажном носителе, в электронной форме или через личный кабинет налогоплательщика).

Можно отметить, что издержки, связанные с возможным обращением к юристам с целью более грамотного составления жалобы в ФНС, могут быть включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль (письмо Минфина РФ от 07.12.2012 № 03-03-06/1/644).

О последних новшествах в процедуре обжалования читайте в материале «Начали действовать нововведения в обжаловании действий налоговиков».

Можно ли направлять уточненку во время проверки?

Как мы отметили выше, в числе правонарушений, которые могут фиксироваться в порядке ст. НК 101, — неуплата налога, сбора либо неполное их перечисление в бюджет (ст. 122 НК РФ). Величина данных обязательств фиксируется, главным образом, исходя из сведений в налоговой декларации, предоставляемой фирмой в ФНС.

Может так получиться, что бухгалтерия проверяемой организации обнаружит, что в уже поданной декларации содержатся ошибки, вследствие которых между реальными обязательствами по уплате налогов и декларируемыми возникают расхождения не в пользу налогоплательщика. ФНС, обнаружив их в ходе проверки, может зафиксировать правонарушение. Многие фирмы по факту обнаружения соответствующих ошибок тут же направляют в ФНС уточненную декларацию. Но можно ли делать это непосредственно во время проведения проверки?

Налогоплательщики обязаны направлять налоговикам уточненки, если ошибки в предыдущей декларации привели к уменьшению налога (п. 1 ст. 81 НК РФ). В свою очередь, нормы НК РФ не устанавливают обстоятельств и критериев, ограничивающих направление в ФНС уточненных деклараций.

Таким образом, направлять налоговикам уточненки в ходе проверок вполне допустимо. Однако поможет ли это избежать приличного штрафа по факту обнаружения ФНС недоимок — в 20% от неуплаченного налога (п 1. ст. 122 НК РФ), а если инспекторы посчитают неверное исчисление налога фирмой умышленным — то 40% (п. 3 ст. 122 НК РФ)?

К сожалению, уточненка не гарантирует отказа ФНС от выписывания штрафа. Но избежать его можно, если:

• сдать уточненку до срока перечисления налога в бюджет;
• сдать уточненку до момента информирования о том, что ФНС обнаружила ошибку в основной декларации, либо что налоговики инициируют выездную проверку за соответствующий период, — при условии, что к моменту подачи уточненки фирма заплатит налог и пени;
• ФНС в ходе выездной проверки не выявила ошибок в декларации.

Еще один вариант избежать штрафа — уплатить налоги и пени, подать уточненку и направить в ФНС просьбу не начислять штраф, исходя из положений подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ. То есть, сославшись на обстоятельства, которые могли бы смягчить ответственность за выявленное налоговое правонарушение.

Предоставление уточненки, уплата налогов и пеней, как минимум, убедят ФНС в том, что занижение суммы налога в основной декларации плательщик осуществил неумышленно, и вероятность наложения ведомством штрафа в 40% существенно снизится.

О том, как будет рассчитан штраф за неуплаченный вовремя налог при подаче нескольких уточненок за один и тот же период, читайте в материале «Как посчитают штраф за неуплату, если подано несколько уточненок за один период?».

В каких случаях ФНС вправе не удовлетворять жалобу налогоплательщика?

Полезно будет рассмотреть нормы НК РФ, в соответствии с которыми ФНС приобретает право отказать в удовлетворении жалобы плательщика. Прежде всего, отметим, что данное действие — в числе 5 возможных, которые налоговики вправе осуществить. Не считая отказа в удовлетворении жалобы, в числе таковых:

• отмена акта нижестоящего налогового органа;
• отмена решения нижестоящего налогового органа (полностью или частично);
• отмена решения нижестоящей структуры ФНС и принятие нового
• признание действия (бездействия) должностных лиц налоговых органов незаконными и вынесение решения по существу.

Положения п. 1 ст. 139.3 НК РФ включают основания, по которым ФНС вправе отказать плательщику в удовлетворении жалобы. Подобный сценарий возможен, если:

• не соблюден порядок подачи жалобы или в ней не указаны акты налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие его должностных лиц, которые привели к нарушению прав;
• срок подачи жалобы пропущен, нет ходатайства о его восстановлении либо в этом праве плательщику отказано;
• заявитель до принятия ФНС решения по жалобе направил в ведомство отзыв документа — полностью либо в части;
• жалоба подается в ФНС не в первый раз, но по тем же основаниям, что и предыдущая;
• до принятия решения по жалобе налоговый орган сообщил об устранении нарушения прав налогоплательщика.

Налогоплательщик вместе с тем может попробовать оспорить отказ в удовлетворении жалобы, а также обратиться с жалобой еще раз, если причиной отказа были не отзыв жалобы или повтор.