Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ

Зачем необходимо нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета?

Правовое регулирование бухгалтерского учета позволяет государству установить ряд норм и правил, соблюдение которых является обязательным для всех лиц, занимающихся хозяйственной деятельностью.
Общее методологическое нормативное регулирование бухгалтерского учета в РФ осуществляется российским правительством, которое разрабатывает и утверждает правила документирования и отражения в учете различных хозяйственных операций.

В соответствии с п. «р» ст. 71 Конституции России бухучет находится в ведении государства. Методологическое регулирование бухучета возложено российским правительством на Министерство финансов. Регулирование отдельных аспектов ведения бухучета рядом федеральных законов возложено на таких регуляторов, как Центробанк, ФСФР и др., в пределах норм, установленных Минфином. Регулирование бухучета осуществляется путем принятия различных законов, постановлений и различных нормативных актов.

Организационный (локальный) уровень

К данному уровню относятся нормативные рабочие документы самих организаций, которые разрабатываются на основе нормативно-правовых актов предыдущих уровней и не могут их умалять.

К таковым локальным рабочим документам организации, затрагивающим вопросы бухучета, относятся: учетная политика, рабочий план счетов, положения и инструкции системы внутреннего регулирования финансово-хозяйственной деятельности организации и т.п.

Вообще, бухгалтерский учет тесно связан с налоговым учетом в части исчисления налогооблагаемой базы и налогов, признания доходов и расходов, применения методов амортизации и т.п. Кроме того, его регулирование, в зависимости от специфики деятельности каждой конкретной организации, может охватывать множество сфер, например, земельные отношения, природопользование, благотворительная деятельность и т.п. И даже организационно-правовая форма и тип собственности организаций вносит специфику в учетный процесс. Поэтому нормативно-правовая база регулирования бухгалтерского учета, в этом смысле, намного шире на каждом уровне. Здесь представлены только ключевые нормативно-правовые акты, которые касаются минимальных условий постановки бухгалтерского учета в организации.

Уровни нормативного регулирования бухгалтерского учета

Нормативное регулирование бухгалтерского учета в России сформировано в виде четырехуровневой системы:

• 1-й уровень — нормативно-правовой, включающий регулирование на основе федеральных законов, правительственных постановлений, президентских указов. Указанные нормативные акты устанавливают единые законные нормы для ведения бухучета в России. Основным нормативным актом здесь можно назвать закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

О последних изменениях в закон «О бухучете» читайте в КонсультантПлюс. Пробный полный доступ к системе можно получить бесплатно.

• 2-й уровень — направленный на стандартизацию учета операций и установление общих правил по оформлению хозяйственных операций. Регулирование второго уровня производится при помощи различных утверждаемых федеральной исполнительной властью положений по бухучету и по его ведению, которы со временем должны быть заменены на ФСБУ (федеральные стандарты бухучета).

Перечень ПБУ 2020-2021 года смотрите здесь.

• 3-й уровень содержит методологические указания. В данной подгруппе собраны различные инструкции, методологические рекомендации и другие нормативные документы, утверждаемые министерствами, регуляторами, профобъединениями бухгалтеров и различными органами государственной исполнительной власти. Указанные методологические акты (пример — план счетов бухучета) формируются на основе и для разъяснения документов 1–2-го уровней.

Подробнее о главном методологическом указании по составлению бухгалтерских проводок читайте в этой статье.

• 4-й уровень позволяет решить детальные организационные вопросы. Документы этого уровня содержат инструкции по построению бухучета в разрезе отдельных активов/пассивов, учетной политики в отдельных компаниях и являются обязательными для исполнения. Документы из этой группы не могут вступать в противоречия с нормативно-правовыми актами и рекомендациями 1–3-го уровней, но построены на их основе и с целью реализации указанных в них законных норм. Данные документы являются локальными для компаний и утверждаются их руководителями.

Федеральный (законодательный) уровень

Это первый и главный уровень, который определяет сущность бухгалтерского учета, его цели, задачи, принципы, основные понятия, порядок регулирования, организацию и ведение, включая предоставление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

К основным законодательным актам, регулирующим бухучет, на данном уровне можно отнести:

• Конституция РФ от 12 декабря 1993 года, в последней редакции от 1 июля 2022 года – определяет единоличное государственное ведение бухгалтерским учетом, то есть регулирование возможно только на федеральном уровне: субъекты РФ и муниципальные образования такого права не умеют;
• Федеральный закон №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 года, в последней редакции от 26 июля 2019 года – устанавливает все основные требования и допущения бухучета имущества и обязательств организации, предоставления о них информации в различных формах бухгалтерской отчетности;
• Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26 января 1996 года №14-ФЗ, в последней редакции от 28 апреля 2020 года – регулирует порядок перехода права собственности на имущество и порядок заключения договоров купли-продажи, что также имеет прямое отношение к ведению бухучета;
• Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 5 августа 2000 года №117-ФЗ, в последней редакции от 31 июля 2020 года – указаны принципы начисления и уплаты налогов, принципы определения цены товаров для целей налогообложения.

Как построена система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России?

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета имеет свою иерархию (руководящие документы приведены по убыванию значимости):

1. Закон № 402-ФЗ.
2. Положение по ведению бухучета и отчетности, утвержденное приказом Министерства финансов России от 29.07.1998 № 34н.
3. План счетов и ФСБУ/ПБУ, а также положение о документах и документообороте в бухучете, утвержденное Министерством финансов СССР 29.07.1983 № 105. К настоящему времени приняты 4 ФСБУ. С 2021 года применяется ФСБУ 5/2019 «Запасы» (оно заменило ПБУ 5/01), а с 2022 станут обязательными ФСБУ 25/2018 по учету аренды, ФСБУ 6/2020 по учету ОС и ФСБУ 26/2020 по капвложениям.
   Порядок учета МПЗ по новому ФСБУ 5/2019 существенно отличается от действовашего ранее. Перестроить учет с 2022 года вам поможет Путеводитель от КонсультантПлюс. Получить пробный доступ к системе можно бесплатно.
4. Инструкции и методики, а также локальные регулирующие документы.

При помощи четко прописанных правил фискальные органы могут контролировать степень их соблюдения и привлекать к ответственности нарушителей.

В формировании правил ведения и организации бухучета в России за основу берется информация из Программы реформирования бухучета в соответствии с международными стандартами финотчетности, утвержденной правительственным постановлением от 06.03.1998 № 283.

Структура нормативных документов в сфере бухгалтерского учета. Закон №160-ФЗ.

Статья 21 Федерального закона от 06.12.2011 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402‑ФЗ) определяет следующую структуру нормативных документов (помимо нормативных актов – законов и кодексов), регулирующих сферу бухгалтерского учета (см. схему).

При этом федеральные стандарты устанавливают как общие требования к бухгалтерскому учету (которые должны применять все экономические субъекты независимо от вида экономической деятельности), так и специальные требования к учету в отдельных отраслях (ч. 3 и 4 ст. 21 Закона № 402‑ФЗ). К общим требованиям относятся, в частности:

• определения и признаки объектов учета, порядок их классификации, условия их принятия к учету и списания в учете;
• допустимые способы денежного измерения объектов учета;
• порядок пересчета стоимости объектов учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту РФ;
• требования к учетной политике (в том числе к определению условий ее изменения), инвентаризации активов и обязательств, документам и документообороту;
• план счетов и порядок его применения;
• состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм этой отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;
• условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;
• упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для экономических субъектов, имеющих право применять такие способы в соответствии с настоящим законом.

В свою очередь, особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности устанавливаются отраслевыми стандартами (ч. 5 ст. 21 Закона № 402‑ФЗ).

На момент введения в действие Закона № 402‑ФЗ (напомним, он применяется с 1 января 2013 года) не было утверждено ни одного федерального стандарта. Более того, и за прошедшие (с 2013-го) годы не были утверждены эти стандарты. У Минфина есть только планы по их утверждению, причем срок их ввода часто переносится.

Очередной перенос сроков введения новых федеральных стандартов был осуществлен недавним Приказом Минфина России от 07.06.2017 № 85н. В нем приведен предполагаемый график введения в действие федеральных стандартов (см. таблицу).

Как видим, первый федеральный стандарт финансисты планируют ввести в действие только с 2022 года. Значит, при ведении бухгалтерского учета экономическим субъектам, как и прежде, следует руководствоваться правилами, утвержденными ПБУ, вступившими в силу до 1 января 2013 года.

Более того, Федеральным законом от 18.07.2017 № 160‑ФЗ[1] (далее – Закон № 160‑ФЗ) эти стандарты признаны федеральными. Соответствующие поправки были внесены в ст. 30 Закона № 402‑ФЗ, в которой с 19 июля 2022 года появилась новая ч. 1.1, где говорится об этом. В данной части содержится еще и важная оговорка о том, что в отношении таких стандартов не применяется правило о приоритете федеральных стандартов над отраслевыми.

Добавим: обозначенные поправки внесены в Закон № 402‑ФЗ весьма своевременно, поскольку сразу после подписания Президентом РФ Закона № 160‑ФЗ Минюстом был зарегистрирован Приказ Минфина России от 28.04.2017 № 69н, внесший ряд существенных поправок в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций» (которые экономическим субъектам нужно будет учесть при составлении учетной политики для целей ведения бухгалтерского учета на 2022 год). В частности, названный стандарт дополнен новыми положениями, определяющими базовые принципы формирования главного бухгалтерского документа любого экономического субъекта[2]. Суть их такова:

1. Организациям предоставлено право выбора способов ведения бухгалтерского учета автономно от других юридических лиц. Исключение сделано для дочерних компаний: они должны использовать те же способы, что и материнская компания.

2. Если компания составляет отчетность по МСФО, то она при формировании учетной политики вправе руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета, исходя из требований МСФО. Однако если способ учета, рекомендованный федеральными стандартами, противоречит МСФО, то организация может этот способ не применять. Компания должна будет в таком случае обосновать, почему способ, предложенный федеральным стандартом, противоречит МСФО.

3. Субъекты, имеющие право применять упрощенные способы бухгалтерского учета, при отсутствии в федеральных стандартах предложений по ведению учета по конкретному вопросу могут формировать учетную политику исходя только из принципа рациональности.

4. В исключительных ситуациях, если применение ПБУ 1/2008 приведет к получению недостоверной информации о финансовом положении субъекта, ему разрешено отступать от правил ПБУ 1/2008 при условии, что будут определены обстоятельства, мешающие использовать это ПБУ, и внедрены альтернативные способы учета, которые не приведут к еще большей недостоверности учета. Организация обязана раскрыть выбранные альтернативные способы учета (в учетной политике и пояснениях к бухгалтерской отчетности).

[1] «О внесении изменений в Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

[2] О других нововведениях в ПБУ 1/2008 см. на стр. 13 – 18.

Т. М. Медведева , эксперт журнала

«Акты и комментарии для бухгалтера» №8 август, 2022 год.

Итоги

Система нормативно-правового регулирования в России установила четкие правила бухучета для всех субъектов хозяйствования с выделением четырех уровней.

Советуем ознакомиться со статьей, раскрывающей отличия между управленческим учетом и бухучетом: «В чем отличие бухгалтерского учета от управленческого?».
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Рекомендательный (методологический) уровень

К данному уровню относятся нормативно-правовые документы, носящие рекомендательный характер по вопросам организации и ведения бухгалтерского учета.

Например:

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению от 31 октября 2000 года №94н, в последней редакции от 8 ноября 2010 года – предусматривают синтетические счета и рекомендации по соответствию каждого типа имущества или обязательства конкретному счету;
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств от 13 июня 1996 года №49, в последней редакции от 8 ноября 2010 года – содержат требования к организации и проведения инвентаризации имущества и обязательств;
• Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года №119н, в последней редакции от 24 октября 2016 года – регулируют общие вопросы бухгалтерского учета данного вида имущества (задачи учета и основные требования, предъявляемые к нему, способы оценки, порядок инвентаризаций, учет недостач и порчи).