Что такое неустойка?
Неустойка – это денежная сумма, уплачиваемая должником кредитору в случае нарушения или исполнения ненадлежащим образом обязательств по договору (п.1 ст.329; п.1 ст.330 ГК РФ). Взыскание неустойки основано на неисполнении гражданско-правовых обязательств (или их исполнении ненадлежащим образом) и является ответственностью за нарушение обязательств по договору. Неустойки не имеет отношения к оплате, осуществляемой в соответствии со ст.162 НК РФ, и не облагаются НДС (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 №11144/07, ФАС Московского округа от 25.04.2012 №Ф05-3330/12 по делу №А40-71490/2011, от 01.12.2011 №Ф05-12728/11, от 11.03.2009 №КА-А40/1255-09).
Текущая точка зрения чиновников: штрафы не облагаются НДС
Чиновники рекомендуют полученные от покупателя суммы неустоек (штрафов и пеней) расценивать как меру ответственности за просрочку оплаты товаров и услуг и применять к ним положения постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07. В соответствии с этим постановлением сумма неустойки, полученная продавцом от покупателя, считается мерой ответственности за несоблюдение сроков договорных обязательств и потому не связана с оплатой реализованных товаров по ст. 162 НК РФ. Следовательно, такая неустойка не подлежит обложению НДС. Позиция Минфина РФ о невключении суммы штрафов в налоговую базу по НДС приведена в письмах от 27.07.2016 № 03-07-11/43854, от 07.10.2015 № 03-07-07/57255.
В то же время Минфин России подчеркивает, что если определенные договорными условиями суммы неустоек и штрафов по своему существу не являются таковыми и являются на самом деле элементом ценообразования, предусматривающим оплату реализованных товаров (работ, услуг), то указанные суммы подлежат обложению НДС (письма Минфина России от 05.10.2016 № 03-07-11/57924, от 09.11.2015 № 03-07-11/64436, от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 [последнее направлено ФНС России для сведения нижестоящим налоговым органам письмом от 03.04.2013 № ЕД-4-3/[email protected]], а также постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07 по делу № А55-3867/2006-22, ФАС Московского округа от 11.03.2009 № КА-А40/1255-09 по делу № А40-32554/08-129-101 и ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 по делу № А32-40880/2009).
Имеются и многочисленные решения судов, разделяющие мнение, что полученные штрафы НДС не облагаются. Например, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 20.01.2016 № Ф08-9883/2015 по делу № А01-25/2015 пришел к выводу, что суммы полученных от покупателей штрафных санкций не подлежат обложению НДС, так как уплата неустойки связана с нарушением условий договора, а сумма неустойки платится сверх цены товаров (работ, услуг) и не увеличивает их стоимость.
ФАС Московского округа от 24.02.2014 № Ф05-17712/13 по делу № А40-82044/2013 указал, что суммы неустойки, полученной налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой реализуемых товаров (работ услуг), поэтому не подлежат налогообложению НДС по подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Аналогичные выводы приведены в решении Арбитражного суда Поволжского округа от 12.12.2014 № Ф06-18029/13 по делу № А72-278/2014.
ФАС Московского округа подтвердил, что согласно п. 2 ст. 395 ГК РФ, п. 6 постановления Пленума Верховного суда РФ № 13, Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 № 14 уплата процентов за пользование чужими денежными средствами считается мерой ответственности за несоблюдение договорных условий, а значит, она не относится к оплате за товар по смыслу п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и не подлежит обложению НДС (постановления ФАС Московского округа от 13.11.2008 № КА-А40/10586-08 по делу № А41-3502/08).
Аналогичные выводы изложены в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 10.05.2007 по делу № А29-7483/2006а (определением ВАС РФ от 10.09.2007 № 10714/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2006 по делу № А05-7544/2006-34 (определением ВАС РФ от 29.03.2007 № 3432/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) и ФАС Центрального округа от 16.09.2008 по делу № А54-3386/2006-С21.
ФАС Московского округа также отметил, что неустойка обладает собственной правовой природой, не связанной с объектом налогообложения по НДС. Поэтому денежные средства, полученные как неустойка за несвоевременное исполнение договорных обязательств, не облагаются НДС (постановление ФАС Московского округа от 28.07.2009 № КГ-А40/6668-09 по делу № А40-84761/08-7-816). Такой же вывод содержат определение Верховного суда РФ от 02.09.2015 № 305-ЭС15-7719 по делу № А40-20035/2014, постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 03.12.2015 № Ф06-3084/2015 по делу № А12-2805/2015, ФАС Московского округа от 25.04.2012 по делу № А40-71490/11-107-305.
В постановлении ФАС Уральского округа от 16.02.2009 № Ф09-464/09-С3 по делу № А76-5994/2008-46-131 арбитры указали, что неустойка считается одним из способов обеспечения выполнения договорных обязательств, связана с неисполнением условий соглашения об оплате, возмещает вероятные или понесенные убытки стороны договора и оплачивается свыше стоимости товара. Следовательно, получение неустойки (пени, штрафа) не относится к операциям, подлежащим обложению НДС, и не подпадает под действие подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Этот же вывод содержится в постановлении ФАС Московского округа от 24.02.2014 № Ф05-17712/2013 по делу № А40-82044/13-45-133.
ФАС Центрального округа определил, что пени, уплаченные покупателем поставщику за несоблюдение условий договора по оплате товара, не подлежат налогообложению НДС, так как во время получения пени не совершается переход права собственности на товар. В ст. 146 НК РФ не указано, что санкции попадают под налогообложение НДС. Суммы, включаемые в базу и определенные ст. 154–158 НК РФ, также не имеют в своем перечне сумм санкций за соблюдение условий договорных обязательств. Обложению НДС подлежат лишь суммы, которые увеличивают стоимость реализуемого товара (постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2008 по делу № А08-4124/07-22).
Дополнительно смотрите материал «Облагаются ли НДС хозяйственные штрафы?».
Начисляется ли НДС на неустойку для налогоплательщика-продавца?
Если сумма неустойки, полученная продавцом от покупателя, относится к числу элементов формирования цены договора, то при формировании налоговой базы по НДС сотрудники налоговой инспекции будут учитывать данную сумму (ст.162 НК РФ, письмо Минфина РФ 19.08.2013 №3-07-11/33756). Если неустойка не включена в формирование цены договора, а является ответственностью за нарушение сроков исполнения обязательств по оплате товаров, то налоговые органы должны действовать на основе положений постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 №11144/07, и НДС на неустойку не начисляется.
Причины споров по обложению неустоек пени и штрафов НДС
Фактором длительных разногласий по вопросам обложения неустойки, стала статья 162 НК, которая указывает, что плательщик должен увеличить базу налогообложения по отчислениям за счет средств, которые получены по реализованной продукции.
При этом, если покупатель не исполняет обязательства, то он несет ответственность, и должен внести сумму долга, оплатить санкции. Размер компенсации по контракту определяется чаще всего условиями договора.
Точек зрения по вопросу, облагаются или не облагаются пени, несколько. Согласно судебной практике, штрафы не могут увеличивать облагаемую базу по сбору. Это связано с тем, что они не имеют прямого отношения к оплате счетов по поставляемой продукции.
Чтобы избежать конфликтов по отчислениям за просрочки и другие нарушения, рекомендуется своевременно вносить оплату по контрактам и внимательно изучать условия по срокам выплат и особенностям вводимых неустоек.
Начисляется ли НДС на неустойку для налогоплательщика-покупателя?
Суммы неустойки, полученные налогоплательщиком-покупателем по договору, не учитываются при расчете налоговой базы по НДС. Это относится к неустойкам за нарушение сроков выполнения работ, предоставления услуг или доставки товаров, за ненадлежащее выполнение работ или нарушение дисциплины при выполнении работы. Положения п.2 ст.153 и пп.2 п.1 ст.162 НК РФ к налогоплательщику-покупателю не применяются (письмо Минфина РФ от 12.04.2013 №03-07-11/12363, письмо ФНС России от 09.08.2011 №АС-4-3/[email protected], письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 №19-11/11309, постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 №Ф09-9025/07-С2). Таким образом, НДС не начисляется на сумму неустойки полученную продавцом от покупателя в случае, если данная сумма — элемент ценообразования по договору, и начисляется, если неустойка не относится к числу элементов ценообразования. Для налогоплательщика-покупателя на сумму неустойки НДС не начисляется.
Какую позицию выбрать организации-налогоплательщику
Каждое учреждение должно самостоятельно принять решение о включении или не включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость штрафных санкций. Если полученные взыскания никак не связаны с реализацией товаров, работ или услуг, то НДС с неустойки по договору не начисляется. Если же руководитель придерживается иного мнения, то налог должен учитываться при расчете пеней и штрафов.
В любом случае руководству необходимо отразить свою позицию в учетной политике, детально обосновав выбранный способ учета санкций.
Когда НДС начисляется на сумму основного долга
Согласно налоговому законодательству, на денежные суммы, имеющие отношение к оплате реализованных налогоплательщиком товаров, услуг или выполненных работ, начисляется НДС. К данным суммам относятся и суммы, полученные налогоплательщиком от покупателя по решению суда за несоблюдение обязательств по договору в виде процентов за пользование чужими денежными средствами (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11.09.2009 г. N 03-07-11/222 «О налогообложении НДС сумм денежных средств, полученных налогоплательщиком от покупателей товаров (работ, услуг) на основании решения арбитражного суда за нарушение договорных обязательств в виде процентов за пользование чужими денежными средствами»).
Обложение штрафов НДС: спорная ситуация
В подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ указано, что налогоплательщик увеличивает налоговую базу по НДС на суммы, полученные в качестве платы за проданные товары или услуги, в виде финансовой помощи, как средства на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров.
При неисполнении или ненадлежащем исполнении своих обязательств, например при просрочке, организация-должник обязана выплатить кредитору определенную законодательством или договорными условиями неустойку (пеню, штраф) (ст. 330 ГК РФ).
См. «Как произвести расчет неустойки по договору».
Согласно п. 1 ст. 395 ГК РФ неправомерное удержание или уклонение от возврата денежных средств, другая просрочка в их оплате, а также неосновательное их получение или сбережение за счет другого лица влекут за собой выплату процентов за пользование чужими деньгами.
Возникает спорная ситуация: включается ли у поставщика (подрядчика, исполнителя) в налоговую базу сумма предъявленных санкций (пеней, штрафов, процентов за пользование чужими деньгами), полученная от покупателя или заказчика за просрочку оплаты товаров (работ, услуг)?
Облагаются ли НДС суммы, полученные от заказчика за простой автотранспорта? Ответ на этот вопрос узнайте в готовом решении от «КонсультантПлюс». Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Единого ответа на этот вопрос нет. Поэтому рассмотрим подробно две точки зрения.
На какую сумму начислять неустойку: с НДС или без НДС?
Согласно постановлению Президиума №5451/09, неустойка начисляется на всю сумму долга, включая НДС. Данное решение имело два основания: а). НДС, выделенный в цене, фактически является не налогом, а частью цены; б). компании платят НДС по отгрузке, т.е. кредитор должен отражать входящий НДС в момент, когда был отгружен товар и выставлен счет-фактура, а не в момент фактического поступления денежных средств; таким образом, в бюджет НДС уплачивается из средств кредитора, а нарушение сроков уплаты долга приводит к невозможности своевременно покрыть данный расход. Это значит, что у кредитора есть гражданско-правовой интерес как можно скорее погасить всю сумму долга, включая НДС. В Постановлении Президиума ВАС РФ №5382/12 было вынесено иное решение (неустойка должна была начисляться на сумму долга без НДС). Несмотря на то, что нижестоящие суды при принятии решения руководствовались Постановлением №5451/09, Высший Арбитражный Суд не принял их аргументы, обосновав свое решение следующими доводами: а). в рассматриваемом деле имело место нарушение обязательств по перевозке, а не финансовых обязательств; б). поскольку речь идет о железнодорожной перевозке, которая имеет специальное регулирование, то плата за перевозку, на которую, в соответствии с договором должны начисляться пени, имеет выражение в форме тарифа, не включающего НДС. Поэтому НДС в данном случае не является элементом цены, а добавляется к ней. Данный прецедент не применяется в судебной практике, поэтому при принятии решения о начислении неустойки на сумму долга следует руководствоваться Постановлением №5451/09 и начислять неустойку на всю сумму долга, включая НДС. Представительство в Арбитражном суде
Счет-фактура на сумму неустойки: выставлять или нет
Многих контрагентов интересует, есть ли необходимость при начислении платежа с суммы просрочки, выставлять счет-фактуру. Согласно статье 168 НК РФ продавец должен выставить счет-фактуру при выполнении операции по реализации продукции по условиям договора.
При переводе штрафов и пени этого не происходит. Покупатель устанавливает компенсационные выплаты по условиям соглашения, при этом сумма отчислений не выделяется. Продавец, когда получил сумму компенсации за нарушения при просрочке выплат, должен исчислить сбор. Продавец, получивший деньги, которые связаны с внесением средств с проданных товаров, должен выписать счет-фактуру на сумму средств и зарегистрировать документ.
Виды
Кроме вышеприведенных (штраф или пени), существует другая классификация неустоек — в зависимости от возможности или невозможности взыскания убытков участника сделки:
- зачетная, в этом случае описываемая мера ответственности применяется наряду со взысканием убытков в не покрытой ею части;
- исключительная неустойка, по которой убытки не подлежат взысканию в случае взыскания суммы неустойки: такие санкции, в силу сложившейся практики, применяются при взаимодействии с перевозчиками, при оказании транспортных услуг;
- штрафная, когда убытки взыскивают в полном объеме сверх ДН, это правило применяется только в том случае, если имеется прямое указание в соглашении;
- альтернативная, когда кредитор вправе выбрать один из указанных выше способов защиты прав. Она применяется и при наличии прямого указания в контракте.
Подробнее: «Как составить претензию к перевозчику»
Стороны самостоятельно определяют неустойку при нарушении обязательств в договоре. Но есть случаи, когда законодатель конкретными нормами регулирует размер санкции в определенной сфере правоотношений.
Пример закрепления размера неустойки за нарушение обязательств по договору на законодательном уровне:
- нарушение продавцом обязательств не по договору, а в соответствии с законом о защите прав потребителей, например: несоблюдение сроков выполнения требований потребителя, несоблюдение срока передачи предварительно оплаченного товара, просрочка исполнения работы, просрочка исполнения некоторых требований потребителя (ст. 23-31 Закона о защите прав потребителей);
- несвоевременный платеж по векселю (ст. 3 ФЗ № 48 «О простом и переводном векселе»);
- просрочка возврата страховой премии страхователем (ст. 16.1 ФЗ «Об ОСАГО»);
- просрочка платежей во исполнение обязательств по договору участия в долевом строительстве (ст. 5 ФЗ № 214).
Судебная практика
При применении норм при вынесении решений суды руководствуются не только законодательством, но и сложившейся судебной практикой, которая часто обобщается в Постановлениях Верховного Суда РФ (ВС РФ). При наличии доказательств взыскание санкции не представляет труда. Снижение неустойки и пени за просрочку платежа по договору — обычная практика, суды нередко снижают санкции в несколько раз. Но в последнее время с должников требуют конкретных обоснований снижения, заслуживающих внимания и доверия аргументов в пользу такого решения.
Эксперты КонсультантПлюс обобщили перечень позиций высших судов к ст. 330 ГК РФ «Понятие неустойки». Используйте эти инструкции бесплатно.
Как продавцу составить договор, чтобы не платить НДС с неустойки?
В данном случае главное — однозначно указать, что речь идет именно о неустойке, а не о повышении цены в случае, например, просрочки оплаты.
Обратимся к примеру из первого раздела. Экономический смысл соглашения о неустойке в том, что за просрочку оплаты покупатель выплачивает определенный процент от просроченной суммы. Но сформулировать это положение в договоре можно по-разному:
- За каждый день просрочки платежа за товар начисляется неустойка 0,2%.
- В случае просрочки платежа цена товара повышается на 0,2% в день.
Покупатель в обоих случаях при просрочке заплатит одну и ту же дополнительную сумму. Но у продавца, если в договоре будет второй вариант формулировки, с огромной долей вероятности возникнут споры с налоговиками.
Кроме того, внимание контролеров могут привлечь размер или порядок начисления неустойки, которые существенно отличаются от обычных, принятых в деловом обороте. Поэтому подобных отклонений тоже следует по возможности избегать.
Назначение и применение
Стороны вправе применять договорную неустойку по ГК РФ, только если подобное условие четко оговорено, определено в соглашении. В остальных случаях исполняются положения закона о мере ответственности сторон.
Важно помнить, что в определенных случаях размер санкции закреплен на законодательном уровне, и снизить его стороны по своему решению не смогут, они вправе его только повысить.
Такая жесткая фиксация установлена законодателем в качестве меры ответственности участника контракта в случае:
- несоблюдения срока исполнения требований потребителя продавцом — здесь применяются штрафные санкции за нарушение условий договора, установленные «Законом о защите прав потребителей»;
- несоблюдения страховщиком условия о сроке возврата страхователю страховой премии или ее части по закону об ОСАГО (ч. 4 ст. 16.1 ФЗ от 25.04.2002 № 40-ФЗ).
Таким образом, если коротко ответить на вопрос, что такое договорная неустойка (ДН), — это действенный инструмент реализации прав сторон договора, она служит гарантией исполнения обязательств. В случае их нарушения, если предусмотрена такая санкция в контракте, стороне нет необходимости доказывать понесенные убытки, достаточно сослаться на конкретный пункт документа. Потому применяется неустойка на практике очень часто.
