Сходства и различия в учете модернизации и реконструкции ОС

Редко хозяйственная деятельность организации стоит на месте. Объекты учета не остаются полностью неизменными, за исключением товаров, которые в большинстве случаев перепродаются в том же виде. Основные средства тоже меняются: перестраиваются и ремонтируются здания, обновляются компьютеры, совершенствуется оборудование.

Существует несколько видов преобразований ОС, в частности:

• Различные виды ремонта.
• Дооборудование (достройка).
• Реконструкция.
• Модернизация.

Мы рассмотрим в статье два вида, которые часто вызывают путаницу: модернизацию и реконструкцию. Российское законодательство традиционно не содержит единых и конкретных понятий. В разных документах даются отличающиеся определения. Для целей налогового учета используются те, что даны в статье 257 НК. Для БУ можно пользоваться данными ПБУ 6/01 и Методическими указаниями (ссылки в тесте статьи).

Работы, изменяющие технологическое и служебное назначение ОС, приводящие к появлению новых качеств объекта, относятся к модернизации.

Реконструкция – это изменение, переустройство имеющихся объектов, связанное с усовершенствованием производства, повышением его показателей, оно производится на основе проекта, составленного в целях роста мощностей, улучшения качества выпускаемой продукции и т.д.

На самом деле на практике трудно различить эти два вида изменений и простой ремонт. Часто организации выгоднее принять расходы в качестве текущих (т.е. ремонта), поэтому важно, как составлена документация и что именно в ней указано. Например, вид работ можно определить даже по смете, в которой расценки указываются по специальным сборникам. Ключевыми являются проектная и техническая документация, инструкции к оборудованию и т. д. Самый точный – это проект, который укажет конкретный тип работ. И все равно с точки зрения учета границы остаются зыбкими.

Чтобы было проще понять – при модернизации происходит изменение объекта в качественном смысле, его характеристики улучшаются и совершенствуются. К примеру, установка нового жесткого диска в системный блок, принадлежащий бухгалтеру, вместо старого – ремонт. Если устанавливается дополнительный жесткий диск (значительно наращивается память) или более мощная видеокарта, чтобы сделать возможным на компьютере работу в специальной графической программе, то происходит модернизация ПК.

Кстати! Модернизация является разновидностью реконструкции. Для точного определения вида работ рекомендуется использовать – Положение МДС 13-14.2000, строительные нормативы ВСН №58-88 (Р),Письмо Минфина СССР №80 от 29.05.84, определения, данные в пп. 14 – 14.3 статьи 1 Градостроительного кодекса и иные аналогичные документы.

Реконструкцию легче объяснить на примере здания. Принято считать, что она затрагивает несущие конструкции. Допустим, есть склад, который вы решили переделать под офисы. Проводите в него полностью коммуникации — водопровод, канализацию, наращиваете электрическую сеть, прокладываете вентиляцию, меняете кровлю, ставите лестницы и, возможно, даже монтируете новое перекрытие внутри и возводите дополнительный этаж для административных кабинетов, значит, выполняете реконструкцию. Если просто привести в порядок пол, обшить стены ГКЛ, поклеить обои, поставить электрические конверторы, то получится ремонт. Потому что, несмотря на изменение предназначения помещения, не произошло его капитального перестроения.

Бухгалтерский учет

Чаще всего решение о реконструкции и модернизации принимается на основании экспертных оценок (инженеров, проектировщиков, строителей, наладчиков и т.п. специалистов), актов соответствующей комиссии. Она может создаваться самим предприятием или приходит извне – в качестве проверяющих, например, головной организации или представителей надзорного органа.

В бухгалтерском учете при реконструкции ОС затраты на нее собираются на счете 08 на отдельном субсчете, в программах может быть предусмотрен готовый субсчет или придется его установить (обозначим его номером 9 для удобства). Проводки будут выглядеть следующим образом – Дебет везде 08.9, по кредиту:

• 10 – переданы материалы со склада, потребуется оформить требования-накладные и акты на списание.
• 70, 69 – заработная плата и взносы с нее рабочих, выполняющих реконструкцию (при хозрасчете), подтверждающие документы – табели, наряды на работу, расчетные ведомости, бухгалтерские справки.
• 23 – затраты вспомогательного производства (транспортный цех, изготовление запасных частей и механизмов), внутренняя документация – наряды, требования, накладные на отпуск материалов на сторону.
• 25 – общепроизводственные расходы (охрана, заработная плата бригадира рабочих, если они заняты на разных работах и т.п.).
• 26 – управленческие (зарплата руководителя, главного инженера, проектировщика).
• 60, 76 – оплата услуг и работ сторонних рабочих и организаций (подрядчиков по договорам ГПХ, экспертов, консультантов, юристов, других специалистов, перевозчиков) ­– договоры, акты, ТТН, накладные. Сумма НДС не включается в затраты.
• 66, 67 – проценты по кредиту, полученному для проведения реконструкции, учитываются до момента окончания производимых работ и введения реконструированного здания или другого объекта в эксплуатацию или с момента начала фактической эксплуатации ОС.

После того как все затраты сгруппированы на счете 08 и ОС готово к дальнейшему использованию, можно применить два варианта учета произведенных изменений:

1. Учитываем затраты обособленно (фактически как самостоятельный объект) на счете 01. Такая возможность предусмотрена пунктом 42 раздела 3 Методических рекомендаций №91н.
2. Включаем расходы в стоимость ОС, увеличивая установленную при покупке или создании первоначальную стоимость (тот же пункт 42 и пункт 27 раздела 4 ПБУ 6/01).

Способ необходимо прописать во внутренних локальных актах (в первую очередь учетной политике). Он определяется в зависимости от влияния на изменение показателей, изначально принятых за норму при создании (покупке) – мощность, класс, СПИ и т.д.

Расчет новой нормы амортизации

Начисление амортизации происходит практически непрерывно, за исключением некоторых случаев:

• ОС законсервированы на срок более 3 месяцев. Это может произойти в том числе по причине реконструкции. Например, при масштабной перестройке производственного здания, чтобы не мешать работам, или из соображений правил безопасности деятельность части производства или отдельного цеха приостанавливается. Не используется оборудование, простаивает транспорт и т.д. Руководство издает приказ о направлении ОС на консервацию с указанием обоснования и планируемого срока.
• ОС проходят реконструкцию (модернизацию) более 12 месяцев. При этом если объект продолжает эксплуатироваться, то начисления не прекращаются. Пример: конвейер в цеху проходит модернизацию, при этом процесс производства не приостанавливается, линия работает.

Для целей бухгалтерского учета минимальная первоначальная стоимость ОС – 40 000 рублей. В обычных условиях она остается одинаковой все время использования, но после проведенных кардинальных изменений ее необходимо откорректировать, точнее, пересмотреть для правильного отражения амортизации.

Для расчета новой нормы амортизации после реконструкции (модернизации) нужно заново рассчитать стоимость ОС. Для этого пользуемся формулой: НС = ОС + М (Р), где ОС – остаточная стоимость (на последнюю дату до завершения работ), а М (Р) – произведенные затраты. Разумно брать за отсчет первое число месяца, следующего за окончанием работ.

Затем рассчитываем месячную норму амортизации (МНА): МНА = НС/СПИ. Причем берется новый срок эксплуатации с учетом уже прошедшего периода.

Пример №1: Станок стоимостью 360000 рублей, его изначальный СПИ равен 36 месяцам (3 года). Амортизационные отчисления – 10000 в месяц. Он используется год, после чего решено провести модернизацию на 100000 рублей, она продолжается 1 месяц, в результате срок службы увеличивается в общем с 3 до 5 лет. Рассчитаем новую норму: 360000 – 10000*13 = 230000 — остаточная стоимость на момент изменений. 230000 + 100000 = 330000 — новая стоимость ОС. СПИ с момента модернизации – 47 месяцев (изначальный 36 месяцев минус 13 месяцев использования плюс 24 «добавленных»). 330000/47= 7021,28.

Этот вариант относится к линейному методу учета амортизации. Как правило, он используется чаще всего (п. 60 Методических указаний №91н).

Реконструкция ОС. Тонкости и примеры

Рассмотрим вопрос: бухгалтерский и налоговый учет операций по реконструкции основных средств (ОС). Достаточно часто налогоплательщики проводят операции по восстановлению ОС, в том числе реконструкцию.

Прежде всего необходимо определиться с понятиями: что считать реконструкцией по смысл нормативно-правовых актов?

Реконструкция ОС. Определение

Реконструкция – это переустройство объекта ОС, связанное с совершенствованием производства для расширения мощностей, увеличения количества и повышения качества продукции. Как правило, под реконструкцией понимают переустройство объектов (зданий, строений, сооружений) (п. 2 ст. 257 НК РФ). При проведении реконструкции ОС целью является расширение или изменение возможностей основных средств.

В результате проведения работ по реконструкции основных средств, у ОС появляются новые качества, а также улучшаются характеристики основных средств.

Например, к реконструкции относятся работы по установке лифтов, пожарной сигнализации и системы видеонаблюдения.

Оформление выполненных работ. Документы

Выполненные работы по реконструкции основных средств, оформляются актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов ОС (форма № ОС-3).

Акт по форме № ОС-3 составляется по окончании реконструкции ОС, в нем указывается, какие именно работы были выполнены.

Если работы проведены сторонней ремонтной организацией, то акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр — для заказчика, второй — для сторонней организации-исполнителя (см. Указания по заполнению первичной учетной документации по учету основных средств, утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»).

Отражение в бухгалтерском учете

В бухучете затраты на модернизацию (реконструкцию) любого ОС, в том числе недвижимости, увеличивают первоначальную стоимость ОС (п. 26-27 ПБУ 6/01).

Проводки будут следующие:

Дебет 08 Кредит 60 (10, 70, 69, 23)

— отражены затраты на реконструкции ОС;

Дебет 01 Кредит 08

— увеличена первоначальная стоимость ОС.

Начиная с месяца, следующего за месяцем ввода модернизированного объекта основных средств в эксплуатацию, амортизация по нему начисляется в сумме, рассчитанной по формуле (п. 60 Методических указаний по учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н):

Сумма ежемесячной амортизации	=	Первоначальная стоимость основных средств + Затраты на модернизацию основных средств – Сумма амортизации, начисленной до ввода модернизированного объекта основных средств в эксплуатацию ______________________________________________________________
		Срок полезного использования (СПИ), установленный при вводе объекта основных средств в эксплуатацию + Срок, на который увеличен СПИ объекта основных средств после модернизации – Срок, в течение которого начислялась амортизация до ввода модернизированного объекта основных средств в эксплуатацию

В случае если период проведения работ по модернизации ОС свыше 12 месяцев, то на весь этот период начисление амортизации по ОС приостанавливается как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Исключение: модернизируемое ОС продолжает использоваться в деятельности, направленной на получение дохода.

По такому объекту ОС амортизация в налоговом учете продолжает начисляться в обычном порядке и в период проведения работ по модернизации (п. 3 ст. 256 НК РФ, п. 23 ПБУ 6/01).

Такая ситуация складывается, например, когда часть здания находится на реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев, а другая часть в этот же период используется. В этом случае в течение всего периода проведения работ по реконструкции в налоговом учете амортизация начисляется по всему зданию.

Налог при УСН

При УСН затраты на реконструкцию, модернизацию или дооборудование любого ОС (в т. ч. недвижимости ) учитываются в расходах ежеквартально равными частями до конца года, начиная с квартала, в котором модернизированное ОС введено в эксплуатацию (см. письмо Минфина России от 24.06.13 № 03-11-11/23684).

НДС, предъявленный подрядчиком, учитывается в расходах одновременно со стоимостью восстановительных работ.

Налог на прибыль

В налоговом учете затраты на реконструкцию, модернизацию или дооборудование любого ОС (в т. ч. недвижимости) увеличивают первоначальную стоимость ОС и списываются на расходы через амортизацию (п. 2 ст. 257 НК РФ).

При этом часть затрат на реконструкцию, модернизацию или дооборудование ОС можно учесть в расходах единовременно в месяце окончания работ по модернизации, применив амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ, письмо Минфина России от 09.06.15 № 03-03-06/1/33417).

Организация вправе увеличить СПИ объекта ОС после ввода его в эксплуатацию в случае, если после модернизации такого объекта СПИ увеличился.

При этом увеличение СПИ основного средства может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Глава 25 НК РФ не содержит прямого указания на то, какая норма амортизации должна применяться после модернизации объекта ОС в случае пересмотра срока полезного использования: первоначально определенная при вводе объекта ОС в эксплуатацию или пересчитанная с учетом увеличенного срока полезного использования объекта ОС.

Согласно разъяснениям Минфина, в случае если СПИ после проведения модернизации увеличен, то возникает право начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из нового СПИ объекта ОС (такие разъяснения даны в письме от 04.08.16 № 03-03-06/1/45862).

Следовательно, с месяца, следующего за месяцем ввода модернизированного ОС в эксплуатацию, амортизация по нему начисляется в сумме, рассчитанной по следующее формуле (п. 1 ст. 258 НК РФ):

Сумма ежемесячной амортизации	=	Первоначальная стоимость ОС + Затраты на модернизацию ОС – Амортизационная премия затратам на модернизацию ОС ____________________________________________________________
		Срок полезного использования (СПИ), установленный при вводе ОС в эксплуатацию + Срок, на который увеличен СПИ ОС после модернизации

В то же время, имеются разъяснения Минфина России, согласно которым после проведенной модернизации объект ОС продолжает амортизироваться по норме, установленной при его вводе в эксплуатацию, поскольку ее изменение после введения ОС в эксплуатацию НК РФ не предусмотрено (письмо от 10.07.15 № 03-03-06/39775). Имеются также и судебные решения, в которых указывается, что в таких ситуациях организация вправе начислять амортизацию исходя из остаточной стоимости ОС, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, и оставшегося СПИ.

Срок, на который увеличивается СПИ объекта ОС после его модернизации, должны определить технические специалисты. Сведения об увеличении СПИ указываются в инвентарной карточке учета ОС (формаОС-6).

Если СПИ объект ОС после его модернизации не увеличился, то амортизация будет начисляться по ОС и после окончания СПИ (до полного списания стоимости ОС) (письма Минфина России от 11.01.16 № 03-03-06/40, от 11.02.14 № 03-03-06/1/5446).

В таком же порядке учитываются затраты на модернизацию полностью самортизированного ОС (см. письма Минфина России от 25.03.15 № 03-03-06/1/16234, от 18.11.13 № 03-03-06/4/49459, от 09.06.12 № 03-03-10/66).

Налог на добавленную стоимость

НДС, предъявленный подрядной организацией, выполнявшей работы по реконструкции, модернизации или дооборудованию, принимается к вычету, после того как будет подписан акт о выполнении работ и получен счет-фактура подрядчика (п. 1, 1.1 ст. 172 НК РФ, письмо ФНС России от 20.01.16 № СД-4-3/609).

После реконструкции цена здания существенно увеличилась

Предположим, что мы приобрели здание по первоначальной стоимости менее 100 тыс. руб., скажем, 90 000 руб., и ввели его в эксплуатацию. Здание будет использоваться для производственных нужд, отнесено к пятой амортизационной группе (т. .е СПИ от 7 до 10 лет включительно), мы установили СПИ в 90 мес. Пять месяцев спустя после ввода в эксплуатацию здания проведена реконструкция здания на сумму 1 000 000 руб., причем период проведения работ по реконструкции здания составил 10 месяцев.

В бухгалтерском и налоговом учете амортизация по ОС начисляется линейным способом (методом). Применяем метод начисления.

Учет до проведения реконструкции

Объект используется для производственных нужд, на протяжении длительного времени (более 12 месяцев), его стоимость — более 40 000 руб. Иными словами, объект соответствует критериям, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н), и должно быть включено в состав ОС. Начиная с февраля 2022 года, ежемесячная сумма бухгалтерской амортизации в течение 15 месяцев составляет 1000 руб. (90 000 руб. : 90 мес.).

Налог на прибыль

Согласно разъяснениям, данным Минфином (см. письмо от 07.02.17 № 03-03-06/1/7342), амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются:

• имущество;
• результаты интеллектуальной деятельности;
• иные объекты интеллектуальной собственности,

которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком СПИ более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, для целей налогового учета списывается единовременно при вводе его в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Таким образом, если первоначальная стоимость имущества после проведения реконструкции превысит 100 000 руб., такое имущество следует отнести к амортизируемому, и учитывать его стоимость в составе расходов путем начисления амортизации.

ПБУ 18/02

Стоимость здания стоимостью менее 100 000 руб. учитывается в налоговых расходах единовременно. Поэтому при вводе здания в эксплуатацию возникает необходимость применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н).

Начиная с февраля 2022 года, ежемесячная сумма бухгалтерской амортизации – 1000 руб. (90 000 руб. : 90 мес.).

В налоговом учете в январе 2022 года учтена вся стоимость здания, 90 000 руб. Следовательно, в январе 2022 года в бухучете расходов не будет, а в налоговом учете будет списана вся стоимость здания.

В учете возникают налогооблагаемая временная разница (НВР) и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое отражается по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (п. 12, 15 ПБУ 18/02).

По мере начисления амортизации происходит уменьшение возникшей НВР и соответствующего ей ОНО, поскольку сумма ежемесячных амортизационных отчислений, признается в бухгалтерском учете, а в налоговом учете расходов не будет (п. 18 ПБУ 18/02).

Иными словами, на последнее число каждого месяца ОНО уменьшается, что отражается записью по дебету 77 и кредиту 68.

Учет после реконструкции

На момент завершения работ оставшийся СПИ объекта ОС — 75 месяцев (90 мес. — 5 мес. – 10 мес.), его остаточная стоимость составила 75 000 руб. (90 000 руб.- 90 000 руб./90 мес. х 15 мес.).

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений по модернизированному ОС в бухгалтерском учете составит 14 333,33 руб. ((75 000 руб. + 1 000 000 руб.)) : 75 мес.).

В налоговом учете сумма начисленной за месяц амортизации в отношении ОС определяется исходя из его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной исходя из полного срока полезного использования объекта ОС.

Норма амортизации, установленная при вводе в эксплуатацию здания, равна 1,1111% (1 : 90 мес. x 100%).

В этом случае сумма амортизационных отчислений по модернизированному ОС, ежемесячно включаемая в состав расходов, связанных с производством и реализацией, составит 11 111,11 руб. ((1 000 000 руб.) x 1,1111%) (подп. 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, амортизация по модернизированному ОС будет начисляться в течение 90 месяцев ((1 000 000 руб.) : 11 111,11 руб.).

ПБУ 18/02

Сумма амортизации, начисляемая в налоговом учете в течение оставшегося срока полезного использования модернизированного ОС, меньше, чем сумма амортизации, признаваемая в бухгалтерском учете.

Однако амортизация для целей налогообложения прибыли продолжает начисляться еще в течение 15 месяцев после прекращения ее начисления в бухгалтерском учете (90 мес. — 75 мес.).

Следовательно, в течение оставшегося срока полезного использования (75 мес.) в бухгалтерском учете ежемесячно отражаются вычитаемые временные разницы (ВВР) в размере превышения суммы бухгалтерской амортизации над налоговой и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА).

При этом, так как в бухгалтерском учете продолжается начисление амортизации в размере 1000 руб. (это необходимо для погашения ОНО), то вычитаемая временная разница в течение 75 месяцев будет отражаться в сумме 2 222,22 руб. (14 333,33 руб. — 1 000 руб. — 11 111,11 руб.).

А отложенный налоговый актив (ОНА) будет равен 444,44 руб. (2 222,22 руб. х 20%).

Указанные ВВР и ОНА уменьшаются (погашаются) в течение оставшихся 15 месяцев начисления амортизации в налоговом учете (п. 11, 14, 17 ПБУ 18/02).

С учетом вышесказанного, операции по приобретению, вводу в эксплуатацию и реконструкции здания необходимо отразить следующим образом.

В месяце ввода в эксплуатацию объекта ОС:

Дебет 01 Кредит 08

— 90 000 руб. — введено здание в эксплуатацию (основания: акт приемки-передачи ОС, ф. ОС-1);

Дебет 77 Кредит 68/ОНО

— 18 000 руб. (90 000 х 20%) — сформировано ОНО (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Ежемесячно с февраля 2022 года в течение 14 месяцев:

Дебет 20 Кредит (26, 44 и др.) Кредит 02

— 1000 руб. — начислена амортизация по зданию (основание: бухгалтерская справка-расчет);

Дебет 77 «Отложенное налоговое обязательство» Кредит 68/ОНО

— 200 руб. (1000 х 20%) — уменьшено ОНО (основание: бухгалтерская справка-расчет).

В месяце осуществления модернизации объекта ОС:

Дебет 08 Кредит 60

— 1 000 000 руб. — отражены затраты на модернизацию объекта ОС (основание: акт приемки-сдачи выполненных работ);

Дебет 01 Кредит 08

— 1 000 000 руб. — затраты на модернизацию объекта ОС отнесены на увеличение стоимости этого объекта (основание: акт о приеме-передаче объекта ОС, инвентарная карточка учета объекта ОС);

Дебет 20 (26, 44 и др.) Кредит 02

— 1000 руб. — начислена амортизация по зданию (основание: бухгалтерская справка-расчет);

Дебет 77 «Отложенное налоговое обязательство» Кредит 68/ОНО

— 200 руб. (1000 х 20%) — уменьшено ОНО (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем модернизации объекта ОС и ввода его в эксплуатацию, в течение 75 месяцев:

Дебет 20 (26, 44 и др.) Кредит 02

— 14 333,33 руб. — начислена амортизация (основание: бухгалтерская справка-расчет);

Дебет 09 Кредит 68/ОНА

— 444,44 руб. ((14 333,33 – 1000 — 11 111,11) x 20%) — отражен ОНА (основание: бухгалтерская справка-расчет);

Дебет 77 «Отложенное налоговое обязательство» Кредит 68/ОНО

— 200 руб. (1000 х 20%) — уменьшено ОНО (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Наконец, ежемесячно в течение 15 месяцев начисления амортизации в налоговом учете:

Дебет 68/ОНА Кредит 09

— 2 222,22 руб. (11 111,11 x 20%) — уменьшен ОНА (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Т. Бурсулая, ведущий аудитор ООО «РАЙТ ВЭЙС»

Особенности налогового учета амортизации

Отличия в налогообложении касаются разных систем – УСН, ОСНО. Для упрощенной системы действует особый порядок списания расходов (тоже по-своему упрощенный), согласно п. 3 и п. 4 статьи 346.16 НК РФ. Рассмотрим правила учета амортизации в НУ для общей системы (частично они применяются и для УСН):

• При обычном расчете амортизации. 100% / СПИ (в месяцах) = коэффициент, на который умножается первоначальная стоимость (ПС).
• Второй вариант используется при расчете новой нормы после реконструкции. 100% / новый СПИ = новый коэффициент, на который умножается обновленная первоначальная стоимость ОС.

Пример №2: Возьмем данные примера №1, но теперь рассчитаем норму амортизации для целей НУ:

• 360000 + 100000 = 400000 новая ПС.
• 100% / 60 = 1,67%.
• 400000 * 1,67% = 6680.

Для сравнения: первоначальная норма амортизация для налогового учета составляла:

• 100% / 36 = 2,78%.
• 360000 * 2,78% = 10008.

Если СПИ увеличился, то нужно проследить, чтобы он не был больше, чем предельное значение в той амортизационной группе, к которой относится объект основных средств (п. 1 статьи 258 НК РФ).

Обратите внимание! С 1 января 2022 года действуют поправки, внесенные осенью 2022 года в Налоговый кодекс. При расконсервации ОС амортизация продолжает начисляться в том же порядке, что и до, но СПИ не продлевается на количество месяцев консервации, как было ранее. Таким образом, для целей НУ часть стоимости учитываться не будет.

Модернизация основных средств: общее понятие ОС

Основные средства предприятия – часть имущества организации, которая приносит доход, например, здания, сооружения, транспорт, оборудование. Предприятие имеет право принять ОС к учету по его первоначальной стоимости со всеми затратами, и переоценивать их не реже раз в год в соответствии с установленной учетной политикой.

ОС в бухгалтерском и налоговом учете

Чтобы поставить основное средство на баланс, необходимо соблюсти несколько условий:

1. Будет работать на компанию и не перепродается.
2. Время использования не менее двенадцати месяцев
3. Оно принесет реальный доход организации

Согласно требованиям законодательства и правилам БУ, малоценное имущество, стоимостью до сорока тысяч может сразу списываться .Например персональный компьютер за 25 000 рублей можно отнести к МПЗ и списать на затраты в первый день начала его использования, тогда амортизация не начисляется.

Нормативная база и локальные акты

Некоторые документы, необходимые для проведения работ, я уже упомянула выше. В масштабах организации необходимо также разработать и утвердить учетную политику, включающую особенности учета ОС, а также специфику ремонта, реконструкции, консервации, амортизации.

Частью учетной политики могут стать отдельные положения, например, «По ремонту основных средств», конкретно определяющие налоговый и бухгалтерский учет для отдельных видов ОС или их однородных групп.

В качестве первичных документов в процессе эксплуатации ОС часто используются:

• Накладная на перемещение. Для отражения движения объектов в рамках организации – между подразделениями, цехами, зданиями. При передаче контрагентам (например, в аренду) используется другая форма.
• Акт сдачи-приемки ОС-3. Оформляется при передаче (получении) для (из) ремонта (реконструкции, модернизации и т.д.) причем как внутри организации, так и стороннему исполнителю (подрядчику).
• Акт монтажа ОС-15. Применяется обычно при покупке или создании основного средства, когда оно требует сборки, установки и проверки перед запуском. Но если, к примеру, ваше оборудование проходило работы по модернизации по частям (такое может быть в случае единого комплекса, собранного из нескольких составляющих) и потом требуется его вновь смонтировать, то также допустимо применить эту форму.
• Инвентарная карточка. В ней отражаются основные характеристики объектов и, соответственно, их изменения, в том числе срок полезного использования, первоначальная стоимость, данные перемещения и переоценки.
• Для учета консервации оборудования необходимы приказ и акт. Утвержденных форм нет, вы можете просмотреть и ы по ссылкам.

На сайте Ассистентус много других бланков (образцов) с комментариями по заполнению, для их прочтения достаточно воспользоваться поиском.

Как проводится модернизация основных средств

Усовершенствование можно осуществить двумя способами: хозяйственным, когда организация справляется собственными силами или при помощи нанятых сотрудников.

Стоит отметить, что если никаких затрат организация не понесла при обновлении и оно было сделано безвозмездно, то соответственно и первоначальная стоимость не поменяется.

В некоторых случаях после модернизации технические характеристики объекта изменились настолько, что он стал соответствовать новому коду общероссийского классификатора. В таком случае у вас появилось новое основное средство. А значит, определять его первоначальную стоимость нужно заново по правилам Налогового кодекса.

Для проведения модернизации необходимо издать приказ, назначить ответственных лиц , установить срок проведения и причины.

Создание резерва

Отдельно выделяю вопрос с резервом. В самом начале мы обсудили определения (что относится к рассматриваемым в статье работам), однозначно можно сказать одно – к ремонту они отношения не имеют. Его учет ведется совсем другими способами в целях бухгалтерского учета и налогообложения.

Вывод: резерв, создаваемый на ремонт, нельзя использовать для иных целей, в том числе проведения реконструкции или модернизации. ФНС при выездной проверке или по запросу документов, обнаружив такие операции, обязательно заставит провести перерасчет и начислить амортизацию, а расходы, отраженные как ремонт, снимет.

Обратите внимание! Если направление резерва на непредусмотренные законом цели привело к занижению налоговой базы, придется подать уточненные декларации, доплатить налог и пени. Административные штрафы получит как организация, так и руководитель за нарушения в ведении налогового и бухгалтерского учета и неполную уплату налогов.

Можно направить часть чистой прибыли на выполнение указанных работ. В проводках по счету 84 реконструкция ОС выглядит следующим образом (ориентируемся на рекомендации Плана счетов и инструкции по его применению):

• Д 84 «Чистая прибыль» К 84 «ЧП, подлежащая распределению» – отражаем сумму, которую собираемся использовать на проведение работ (обычно точная сумма неизвестна, принимается во внимание размер сметы и проектных данных).
• Д 84 «ЧП, подлежащая распределению» К 84 «Реконструкция ОС» – указываем фактически затраченную сумму.
• Д 84 «Реконструкция ОС» К 60 (76, 70, 26, 25, 69, 10) – отражены различные расходы на выполнение работ за счет прибыли.

Порядок учета необходимо закрепить в учетной политике, а субсчета к счету 84 — в рабочем плане счетов.