Условия признания
Ключевые условия признания расходов в бухгалтерском учете таковы:
- расход имеет место в соответствии с конкретным договором/требованием законодательных и нормативных актов/обычаями делового оборота;
- сумму расхода можно определить;
- есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т. е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении его передачи).
Также см. «Основные виды затрат на производстве».
Основные принципы признания в бухгалтерском учете расходов сводятся к следующему: если в отношении любых расходов, понесённых организацией, не исполнено хотя бы одно из перечисленных условий, то в бухгалтерском учете она признаёт дебиторскую задолженность.
Также см. «Учет дебиторской задолженности в бухгалтерии: на какой счет относить?».
Амортизацию признают в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений – на основе:
- стоимости амортизируемых активов;
- их срока полезного использования;
- принятых организацией способов начисления амортизации.
НИОКР. Порядок признания расходов
Выпускать конкурентоспособную продукцию предприятие может, только если постоянно ее совершенствует. Для этого выполняют самостоятельно или заказывают на стороне научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
Расходы на них учитываются при налогообложении прибыли, а к отдельным видам даже разрешено применить повышающий коэффициент. Об основных моментах, связанных с налоговым учетом таких расходов, и пойдет речь в статье. Организация учета затратЕсли предприятие выполняет только одну работу, то проблем с учетом затрат скорее всего не будет. Иное дело, когда одновременно выполняют работы по нескольким темам. Здесь нужно организовать раздельный учет затрат. Дело в том, что итоги работ по каждой теме могут быть совершенно разными: в одном случае получен положительный результат, который можно сразу применить в производстве, в другом – получен отрицательный результат, а в третьем – нужно оформлять охранные документы на изобретение, полезную модель или промышленный образец. Соответственно, затраты должны включаться в расходы при налогообложении по-разному.
ОСНОВНЫЕ УСЛОВИЯ ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВСогласно пункту 1 статьи 262 Налогового кодекса РФ, затратами на НИОКР признают расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.
Прежде всего, обратим внимание на то, что предприятие может выполнять НИОКР собственными силами. А может заказать их выполнение в специализированной организации. Главное здесь то, что предприятие выступает заказчиком и предполагает использовать их результаты в своем производстве. А вот если оно само выступает исполнителем подобных работ по заказу сторонней организации, то для него это будут обычные расходы, направленные на получение доходов (п. 4 ст. 262 Налогового кодекса РФ).
Если разработки выполняет другая организация, то особых проблем с отражением затрат не будет. Предприятие учтет все затраты, предусмотренные договором с исполнителем. При выполнении работ своими силами в состав расходов также можно включить все затраты, необходимые для выполнения этих работ: зарплату работников, ЕСН и страховые взносы, амортизацию, материальные и прочие расходы. Однако данные затраты необходимо учитывать обособленно, именно как затраты на НИОКР, а не по иным статьям расходов.
Налоговый учет затратИтак, учет затрат на научные исследования и опытно-конструкторские разработки зависит от полученного результата. ПОЛУЧЕН ОТРИЦАТЕЛЬНЫЙ РЕЗУЛЬТАТ Отметим, что, если при выполнении НИОКР получен отрицательный результат, это не означает, что потраченные средства экономически необоснованны. Их можно признать на основании пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса РФ.
В бухучете затраты по работам с отрицательным результатом единовременно признают прочими расходами отчетного периода.
Там сказано, что такие затраты включают в состав прочих расходов равномерно в течение одного года в фактической сумме, но в особом порядке. Он заключается в том, что списание начинают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (их отдельные этапы).
Получается, что для начала списания затрат НИОКР надо завершить. Это относится и к работам, которые дали отрицательный результат. Однако данный факт нужно подтвердить. Представляется, что в тот момент, когда становится понятна дальнейшая бесперспективность работ, следует оформить специальное распоряжение об этом. Данный документ будет основанием окончания работ и признанием отсутствия результата. Со следующего месяца можно начинать отсчет годичного срока для равномерного списания расходов и рассчитать сумму, которая будет ежемесячно списываться. Если по заказу предприятия работы выполняла специализированная организация, то отрицательный результат НИОКР можно зафиксировать в акте на их выполнение или в отчете. ПОЛУЧЕН ПОЛОЖИТЕЛЬНЫЙ РЕЗУЛЬТАТ Расходы на НИОКР, которые привели к положительному результату, тоже уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Эти расходы списывают равномерно в течение года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они завершены (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ). Но эти результаты НИОКР должны использоваться в производстве.
Из этих условий получается, что для учета расходов необходимо немедленно внедрить их результат в производство. Тогда все требования будут выполнены и предприятие равномерно спишет затраты. Однако на практике такое возможно не всегда. Чаще всего для внедрения требуется время, а также довольно значительные средства. Получается, что до тех пор, пока предприятие не начало применять результаты в производстве, оно не может учитывать их стоимость в расходах.
По мнению некоторых специалистов, в периоде начала использования результатов НИОКР организация должна подать уточненные декларации за прошлые периоды, скорректировав налоговую базу начиная с месяца, следующего за месяцем их завершения.
Но финансисты считают иначе. В письме Минфина России от 11 сентября 2008 г. № 03-03-06/1/524 они рассмотрели ситуацию, когда использование результатов НИОКР в производстве началось спустя некоторое время после завершения работ, но до истечения года. Фактически чиновники разрешили сдвинуть годичный период признания расходов и начать списание не с месяца после завершения работ, а с месяца начала их использования в производстве. РЕЗУЛЬТАТЫ ИСПОЛЬЗОВАНЫ ЧЕРЕЗ ГОД ПОСЛЕ ОКОНЧАНИЯ РАБОТВполне возможно, что предприятие начнет использовать результаты выполненных НИОКР по истечении года после их завершения. Как учитывать расходы в таком случае? Свою точку зрения по этому вопросу Минфин России изложил в письме от 25 мая 2006 г. № 03-03-04/1/478. Сразу оговоримся, что в тот период, когда были даны эти разъяснения, расходы на НИОКР списывались равномерно в течение двух лет. А в остальном правила не менялись.
В этом письме чиновники разъяснили, что списание затрат на НИОКР, давших положительный результат, использование которого начато по истечении двух лет после их завершения, налоговым законодательством не предусмотрено. Соответственно, если в течение двух лет с момента завершения налогоплательщик не использует их результаты в своей деятельности, то расходы для целей налогообложения прибыли, по мнению финансистов, не могут быть учтены.
Если руководствоваться этим письмом, то и сегодня по истечении годичного срока организация теряет право на списание расходов, даже если их начали применять в производстве. Такой подход представляется несправедливым. Затраты на работы, не давшие положительного результата, без проблем учитываются при налогообложении. А вот при внедрении результатов работ в производство (пусть и через год) у предприятия есть экономически оправданные затраты, которые напрямую связаны с извлечением дохода. Но учесть их налоговики не разрешают. А ведь в этой ситуации полностью выполнены требования к расходам, которые изложены в статье 252 Налогового кодекса РФ, и у предприятия есть все основания учесть указанные затраты при налогообложении прибыли. СЛОЖНОСТЕЙ МОЖНО ИЗБЕЖАТЬ В статье 262 Налогового кодекса РФ нет запрета на учет расходов в рассмотренной нами ситуации. В ней лишь говорится о начале и равномерности списания расходов. Но исключить вероятность спора с налоговиками нельзя. На практике можно поступить следующим образом. Предположим, что предприятие получило положительный результат и приняло решение внедрить его в производство. Однако по объ-ективным причинам (например, недостаток средств) внедрение отложено на год.
Если работы выполнялись собственными силами, то можно перенести (отодвинуть) их документальное завершение и продолжить финансирование хотя бы в минимальном размере. После того как появятся реальные возможности для внедрения разработки, оформить ее завершение, внедрить в производство и равномерно списать затраты. Сложнее реализовать документальную «отсрочку» при выполнении НИОКР сторонней организацией. Но можно попробовать договориться о дополнении договора еще одним этапом. РАБОТЫ ПО «ОСОБОМУ» ПЕРЕЧНЮРассматривая правила учета расходов на НИОКР, нельзя обойти вниманием и изменения 2009 года. Федеральный закон от 22 июля 2008 г. № 158-ФЗ дополнил пункт 2 статьи 262 Налогового кодекса РФ новым абзацем. В результате предприятия получили право учитывать в расходах затраты на НИОКР с повышающим коэффициентом 1,5. То есть в расходы разрешено включить даже больше расходов, чем организация фактически произвела. Кроме того, их можно учесть единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены.
Однако данные правила применимы к НИОКР, виды которых включены в специальный перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988. Применение перечня «особых» работ вызывает вопросы. Например, как определить, соответствует ли перечню содержание проводимых на предприятии НИОКР, сформулированное техническими специалистами? Или необходимо получить подтверждение этого от какого-либо уполномоченного государственного органа или научной организации? Вопросы далеко не праздные, ведь от этого зависит правильность налогообложения. Однако финансисты в письме от 5 марта 2009 г. № 03-03-06/4/13 сообщили только, что по вопросам применения указанного постановления следует обращаться в Минобрнауки России.
Дополнительно отметим, что специальные условия признания расходов на НИОКР установлены и для предприятий, которые зарегистрированы и работают на территориях особых экономических зон. Порядок создания и деятельности таких зон регулирует Федеральный закон от 22 июля 2005 г. № 116-ФЗ.
Привет Гость! Предложение от «Клерка»
Онлайн профпереподготовка «Бухгалтер на УСН» с дипломом на 250 ак.часов. Научитесь всему новому, чтобы не допускать ошибок. Обучение онлайн 2 месяца, поток стартует 1 марта.
Записаться
Упрощенная бухгалтерия
Некоторые организация вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Они могут установить себе такой порядок признания выручки от продаж: не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию/отпущенный товар/выполненную работу/оказанную услугу, а после поступления денег и иной формы оплаты.
В этом случае расходы признают после погашения задолженности.
Также см. «Ведение бухгалтерского учета на УСН».
П.7 ст.272 НК РФ
Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса:
пп.1 дата начисления налогов (сборов, страховых взносов) — для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей; (В редакции Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ; от 30.11.2016 № 401-ФЗ)
пп.2 дата начисления в соответствии с требованиями настоящей главы — для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом в соответствии с настоящей главой; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
пп.3 дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода — для расходов: (В редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ)
в виде сумм комиссионных сборов;
в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);
в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
в виде иных подобных расходов;
(Подпункт в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
пп.4 дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика — для расходов:
в виде сумм выплаченных подъемных;
в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов; (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве); (Абзац введен — Федеральный закон от 28.12.2013 № 420-ФЗ)
пп.5 дата утверждения авансового отчета — для расходов:
на командировки;
на содержание служебного транспорта;
на представительские расходы;
на иные подобные расходы;
(Подпункт в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
пп.6 дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами (в том числе по обезличенным металлическим счетам), а также последнее число текущего месяца — по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации; (В редакции Федерального закона от 28.11.2015 № 328-ФЗ)
пп.7 дата реализации или иного выбытия ценных бумаг (частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, предусмотренного условиями выпуска), в том числе дата прекращения обязательств по передаче ценных бумаг зачетом встречных однородных требований — по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость; (В редакции Федеральных законов от 25.11.2009 № 281-ФЗ; от 28.12.2013 № 420-ФЗ)
пп.8 дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда — по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба); (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
пп.9 дата перехода права собственности на иностранную валюту — для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
пп.10 дата реализации долей, паев — по расходам в виде стоимости приобретения долей, паев; (Подпункт введен — Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ)
пп.11 дата передачи в государственную или муниципальную собственность объектов социальной инфраструктуры — по расходам на создание объектов социальной инфраструктуры, безвозмездно передаваемых в государственную или муниципальную собственность. (Подпункт введен — Федеральный закон от 26.07.2019 № 210-ФЗ, вступает в силу с 1 января 2022 года)
Правила признания в отчёте о фин. результатах
Расходы признают в отчете о финансовых результатах на основе следующих правил:
- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
- путем их обоснованного распределения между отчетными периодами – когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
- по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
- независимо от того, как их принимают для целей расчета налогооблагаемой базы;
- когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.
П.1.1 ст.272 НК РФ
Налогоплательщик признает расходы от осуществления деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в том налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, но не ранее даты выделения на участке недр нового морского месторождения углеводородного сырья либо в случаях, предусмотренных пунктом 8 статьи 261 настоящего Кодекса, даты принятия налогоплательщиком решения о завершении работ по освоению природных ресурсов либо их части на указанном участке недр или о полном прекращении работ на участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам. (В редакции Федерального закона от 19.07.2018 № 199-ФЗ)
Если на участке недр выделено более одного нового морского месторождения углеводородного сырья, сумма расходов до даты выделения на участке недр новых морских месторождений углеводородного сырья, относящихся к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на каждом новом морском месторождении на этом участке недр, определяется с учетом положений пункта 4 статьи 299.4 настоящего Кодекса.
Указанные в настоящем пункте расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на даты, соответствующие датам признания аналогичных видов расходов в соответствии с пунктами 2 — 8.1 настоящей статьи, без учета положений абзаца первого настоящего пункта, а также положений пунктов 7 и 8 статьи 261 настоящего Кодекса.
(Пункт введен — Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ)
